Додаток Д1 до податкової декларації ПДВ та деякі нюанси його заповнення

Рядки 8 та 16 декларації з ПДВ заповнюють на підставі даних додатка 1 «Розрахунок коригування сум податку на додану вартість до податкової декларації з податку на додану вартість (Д1)» (далі — Д1). Враховуючи різноплановість операцій, які можуть бути відображені в цих рядках, розгляньмо нюанси заповнення Д1 докладніше.

Структура Д1 та підстави його подання

Зі структури самої форми Д1 видно, що цей додаток заповнюють у разі коригування ПЗ та ПК тільки: 1) згідно зі ст. 39 ПКУ та 2) на підставі ст. 192 ПКУ.

Самостійні коригування ПДВ у контрольованих операціях

Відповідно до пп. 39.5.4.1 ПКУ, у разі застосування платником податків під час здійснення контрольованих операцій умов, що не відповідають принципу «витягнутої руки», він має право самостійно відкоригувати збільшення ціни контрольованої операції та сум ПЗ. Тобто якщо операція є контрольованою, але з якихось причин не застосовано умов принципу «витягнутої руки», платник податків коригує свої ПЗ з ПДВ у бік збільшення до рівня відповідності принципу «витягнутої руки» (навіть якщо така ціна відрізняється від фактичної ціни, встановленої під час здійснення контрольованої операції).

Аналогічний механізм донарахування ПДВ у межах ст. 39 ПКУ є актуальним тільки для операцій 2014 року. Адже з 01.01.2015 р. ст. 39 ПКУ орієнтована виключно на нерезидентів та перелік контрольованих операцій у межах податку на прибуток. ПДВ зі сфери дії ст. 39 ПКУ вилучено. Отже, якщо в 2015 році платнику ПДВ доводиться донараховувати ПЗ з ПДВ за операціями 2014 року включно, треба заповнити Д1. А от механізм коригування операцій після 1 лютого 2015 по своїй суті є мертвим, адже з 01.01.2015 р. ст. 39 ПКУ орієнтована лише на податок на прибуток.

У разі коригування ПЗ згідно зі ст. 39 ПКУ за операціями до 01.01.2015 р. РК не складають, ПЗ донараховують на підставі ПН із типом причини 01. Графи 6 та 7 розділу І Д1 заповнюють на підставі саме такої ПН, про що додатково уточнюється у самому додатку.

За своєю суттю таке самостійне коригування платником податків не є класичним коригуванням у сенсі виправлення якихось помилок — це просто донарахування ПДВ (не суми поставки, а тільки податку!) до рівня звичайної ціни.

Зміна компенсації вартості товарів/послуг

Відповідно до п. 192.1 ПКУ, якщо мають місце такі події:

— будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг;

— повернення постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, —

має місце коригування суми ПДВ.

У цьому разі складають РК до ПН та реєструють в ЄРПН. Саме такий РК і буде підставою для коригування.

Є ще одна підстава для оформлення РК до ПН — виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, у т. ч. не пов’язаних зі зміною суми компенсації вартості товарів/послуг (останній абз. п. 192.1 ПКУ). Але, якщо складання РК до ПН не змінює суми такої компенсації (підсумок РК дорівнює нулю), така подія не спричиняє заповнення Д1, адже в такому разі сума попередньо нарахованого та відображеного в податковій звітності ПЗ та ПК не змінюється¹.

Нас часто запитують: чи треба заповнювати Д1, якщо в попередньому звітному періоді платник ПДВ не включив окрему ПН до показників ПЗ або ПК звітного періоду? Оскільки право на ПК з ПДВ зберігається за платником протягом 365 днів з дня виписування ПН, то відображати всі ПН, які своєчасно зареєстровані в ЄРПН² і на підставі яких сформовано ПК звітного періоду (і з датою виписування у звітному періоді, і з датами за попередні звітні періоди), слід у ряд. 10.1, а Д1 в такому разі не заповнюють (додатково див. лист Міжрегіонального ГУ ДФС від 02.11.2015 р. №24464/10/28-10-06-11). Якщо окрема ПН не включена до складу ПЗ відповідного періоду, це свідчить про наявність помилки, яка виправляється через УР.

¹ Саме таке роз’яснення наводять фахівці ДФСУ в ЗІР (підкатегорія запитання 101.23): «Чи заповнюються рядки 8.1.1, 8.1.2, 8.2.1, 8.2.2 та/або 16.1, 16.1.2 податкової декларації з ПДВ та додаток 1 (Д1) до неї, якщо на підставі складеного платником податку розрахунку коригування обсяги постачання та сума податкових зобов’язань не змінилися?».

² Ті ПН, які зареєстровані в ЄРПН із порушенням терміну реєстрації, належать до ПК за звітний податковий період, в якому зареєстровано ПН (п. 198.6 ПКУ).

Можна підсумувати, що Д1 заповнюють у разі, коли треба відкоригувати попередньо нараховані та задекларовані показники ПЗ та ПК у звітності з ПДВ.

Переносимо дані з Д1 до декларації з ПДВ

Показники Д1 формують дані рядків 8 та 16 декларації з ПДВ. Щоправда, не всі показники з Д1 прямо потрапляють до декларації, а лише частина (вибірково), крім того, в декларації ці дані переформатовуються і мають бути подані дещо в іншому вигляді (див. таблицю).

Таблиця

Ув’язка показників Д1 та рядків 8, 16 декларації з ПДВ

Усі складові рядка 8 мають посилання на Д1, окрім ряд. 8.3. Це означає, що показник цього рядка формується не з даних Д1 і фактично жодним чином із ним не корелює. Рядок 8.3 може заповнюватися лише у декларації 0110. В яких випадках заповнюється цей рядок? За приписами п. 197.16 ПКУ, якщо порушено вимоги щодо цільового використання товарів із п. 197.16 ПКУ, платник ПДВ збільшує свої ПЗ за результатами податкового періоду, коли мало місце таке порушення, на суму ПДВ, що мала бути сплачена з таких операцій у момент ввезення таких товарів, а також сплачує пеню (120% облікової ставки НБУ на день сплати ПЗ та за період з дня ввезення таких товарів до дня збільшення ПЗ). Аналогічний алгоритм і щодо порушення норм підр. 2 розділу ХХ ПКУ.

На відміну від ряд. 8, ряд. 16 не виділяє окремо коригування ПК за операціями, що мали місце до 1 лютого 2015 та після цієї дати. Крім цього, як і в ситуації з ряд. 8, не всі складові рядка 16 містять посилання на Д1, а отже, не всі вони складаються на підставі цього додатка. Так, рядки 16.2 та 16.3 заповнюють лише сільгоспідприємства-«спецрежимники» (на підставі бухдовідок). Рядок 16.2 одночасно заповнюють у деклараціях 0110 та 0121 — 0123, якщо йдеться про часткове використання придбаних товарів, послуг та необоротних активів сільгосппідприємств. Так само і рядок 16.3 заповнюють в обох деклараціях у разі експорту сільськогосподарської продукції власного виробництва, що оподатковується ПДВ за ставкою 0% (в декларації 0121 — 0123 зі знаком «-», в декларації 0110 — зі знаком «+»).

А зараз відповімо на два запитання, що їх найчастіше ставлять бухгалтера.

РК складено в одному звітному періоді, а зареєстровано — в наступному. Коли його включати до податкової звітності?

Відповідно до приписів п. 17 Порядку №569¹, відсутність факту реєстрації постачальником товарів (послуг) РК на збільшення суми компенсації в ЄРПН не звільняє його від обов’язку збільшити суми ПЗ за відповідний звітний період на суму ПДВ у такому РК. А от якщо йдеться про РК на зменшення і затримка реєстрації — за покупцем, то він має зменшити свій ПК, не чекаючи реєстрації, а продавець у такому разі — чекати на факт реєстрації (п. 18 Порядку №569). Але зверніть увагу: у листі від 27.10.2015 р. №22541/6/99-99-19-03-02-15 головне податкове відомство пояснює, що якщо реєстрація РК на зменшення суми ПДВ перенесена на наступний звітний період, але в межах 15 к. д. (тобто своєчасна реєстрація), то у звітності з ПДВ такий РК можна відобразити за підсумками того звітного періоду, коли такий РК було складено. Тому для відповіді на це запитання спочатку слід проаналізувати, в який бік відбувається коригування на підставі такого РК, і після цього — з якої сторони виступає автор запитання. Ми зі свого боку обираємо обережну позицію і радимо відображати РК датою реєстрації в ЄРПН.

¹ Порядок електронного адміністрування податку на додану вартість, затверджений постановою КМУ від 16.10.2014 р. №569.

ПН оформили помилково. Чи треба її відображати у звітності?

Ми б радили покупцю не відображати ПК з ПДВ за такою помилковою ПН, адже немає жодної з підстав отримання ПК з ПДВ, перелічених у п. 198.1 ПКУ: 1) придбання або виготовлення товарів, послуг чи необоротних активів, до ціни придбання яких входить ПДВ, 2) придбання послуг у нерезидента на території України та складання і реєстрація ПН в ЄРПН чи імпортування товарів/необоротних активів зі сплатою ПДВ на митниці. Крім того, п. 44.1 ПКУ забороняє включати до податкової звітності показники, не підтверджені документально.

Та сама ситуація й у постачальника: таку ПН у податковій звітності відображати не слід, але йому вкрай важливо зареєструвати до неї РК, аби відновити правильність обчислення свого реєстраційного ліміту. В Д1 таку суму також не треба показувати, адже з самого початку ПЗ на підставі зайво оформленої ПН постачальник не відобразив. Крім того, для нього це загрожує виникненням різниці між даними СЕА та податкової звітності з відповідним «відпрацюванням сумнівного ПДВ» на етапі ранньої податкової діагностики