Головні особливості обліку основних засобів (ОЗ), що властиві системі МСФЗ

Джерело матеріалу: ibuhgalter.net

1. Об’єкт обліку

Українські бухгалтери звикли, що обліковою одиницею є окремий об’єкт ОЗ. Цього вимагає п. 7 ПСБО 7 «Основні засоби». Спеціальне нормативне визначення категорії об’єкт ОЗ міститься в п. 4 ПСБО 7. Щоправда, визначення це є доволі аморфним та розмитим. Воно дозволяє вельми широкі тлумачення свого змісту. Але на практиці більшість бухгалтерів сприймає ОЗ як цілісний об’єкт.

В МСБО 16 «Основні засоби» немає дефініції поняття об’єкт ОЗ. Натомість підприємства можуть самостійно визначати одиницю обліку основних засобів (параграф 9 МСБО 16). Згідно з параграфом 13 МСБО 16 підприємство визнає в балансовій вартості об’єкта основних засобів собівартість замінюваної частини такого об’єкта, коли витрати понесені, якщо задовольняються критерії визнання. Такі частини зазвичай називають компонентами. Облік ОЗ у розрізі компонентів дозволяє ефективно обліковувати операції заміни частин ОЗ, а також забезпечує більш достовірні показники амортизаційних витрат. Саме тому МСБО 16 фактично пропагує компонентну систему обліку ОЗ.

2. Групування ОЗ

У системі ПСБО ОЗ розподіляються за певними групами і підгрупами, чіткий перелік яких стандартизовано. У п. 4 ПСБО 7 навіть наведено визначення терміна «Група основних засобів». І хоча класифікація груп ОЗ, що міститься в ПСБО 7, є методологічно суперечливою, вона впливає як на облікові регістри (відповідні рахунки і субрахунки Плану рахунків), так і на формат подання інформації в балансі.

Чіткого групування ОЗ за видами (типами) в системі МСФЗ немає.

У параграфі 37 МСБО 16 наведено (лише як приклад) перелік найбільш поширених на практиці груп (класів) основних засобів.

МСФЗ не оперують такими звичними для українців категоріями, як інші необоротні матеріальні активи, малоцінні необоротні матеріальні активи, незавершені капітальні інвестиції в необоротні матеріальні активи, бібліотечні фонди. До них слід застосовувати загальні критерії визнання і визначати їх бухгалтерську природу й постатейну класифікацію залежно від обставин

3. Запасні частини

Національна система стандартизації традиційно схильна до відображення запчастин у складі оборотних (поточних) активів за статтею запасів. У Плані рахунків для цього є окремий субрахунок — 207 «Запасні частини». Така традиція прямо суперечить стандартизованому розподілу активів на поточні/непоточні. Адже якщо запчастина призначена не для продажу, а для встановлення на необоротний актив, то її необоротна бухгалтерська природа є очевидною. Саме тому параграф 8 МСБО 16вказує, що запчастини обліковуються як ОЗ за умови, що задовольняються відповідні вимоги визнання.

4. Резерв під рекультивацію

Згідно з п. 8 ПСБО 7 у вартості ОЗ капіталізується оціночна сума забезпечення зобов’язання, яке відповідно до законодавствавиникає у підприємства щодо демонтажу, переміщення цього об’єкта та приведення земельної ділянки, на якій він розташований, у стан, придатний для подальшого використання (зокрема на передбачену законодавством рекультивацію порушених земель).

У системі МСФЗ таке забезпечення створюється не лише тоді, коли проведення відповідних робіт вимагає законодавство, а й тоді, коли підприємство бере такі зобов’язання на себе з власної волі (т. зв. конструктивні зобов’язання).

Крім того, згідно з параграфом 16 МСБО 16 сума такого забезпечення обмежується тільки тими втратами, що спричинені зведенням ОЗ, але не подальшим видобутком запасів. ПСБО 7 такого обмеження не містить.

5. Безоплатно отримані ОЗ

У системі національної стандартизації такі активи обліковують за спеціальними правилами — спочатку збільшується капітал (кредит рахунку 424 «Безоплатно одержані необоротні активи»), а потім пропорційно амортизації нараховуються доходи.

Така методика в системі МСФЗ відсутня. Підприємство має самостійно сформувати облікову політику щодо зазначених операцій.

6. Переоцінка ОЗ

В п. 17 ПСБО 7 описано т. зв. індексаційний алгоритм переоцінки ОЗ, коли пропорційно змінюється первісна вартість ОЗ та накопичена сума його амортизації.

Параграф 35 МСБО 16 натомість передбачає опцію — можливість вибору алгоритму переоцінки: або індексаційний спосіб, або алгоритм т. зв. «згортання» (виключення накопиченої амортизації з валової вартості основного засобу та подальша переоцінка «чистої» балансової вартості ОЗ). Другий варіант матиме наслідком те, що після переоцінки сума накопиченого зносу дорівнюватиме нулю.

7. Амортизація ОЗ, який не використовується

Українських бухгалтерів привчили, що на період реконструкції, модернізації, добудови, дообладнання та консервації ОЗ нарахування амортизації має призупинятися. Це обумовлено вимогами п. 23 ПСБО 7.

На противагу цьому, параграф 55 МСБО 16 зазначає: коли актив не використовують або він вибуває з активного використання, його амортизацію не припиняють

8. Методи амортизації

Перелік методів амортизації ОЗ наведено в п. 26 ПСБО 7 — таких методів лише п’ять. Цей перелік є вичерпним. Додатково деякі спрощені способи амортизації передбачені для окремих видів ОЗ в п. 27 ПСБО 7.

В системі МСФЗ немає вичерпного переліку методів амортизації. Параграф 62 МСБО 16 як приклад наводить лише стислий опис трьох методів амортизації. Підприємства можуть застосовувати також і інші методи амортизації ОЗ. Але при цьому параграф 62А МСБО 16 містить одне важливе обмеження: метод амортизації, побудований на доході, що генерується діяльністю, яка включає використання активу, не є належним.

9. Нарахування амортизації

У системі ПСБО застосовується схема контрактивного нарахування зносу ОЗ за рахунком 13 «Знос (амортизація) необоротних активів».

Система МСФЗ не обмежує бухгалтера у виборі облікової механіки нарахування зносу (амортизації). Тобто нарахування амортизації прямим списанням вартості (наприклад, Дт 23 Кт 10) не суперечитиме МСФЗ.

10. Перегляд облікових оцінок

Деякі важливі для нарахування амортизації характеристики (метод амортизації, строк експлуатації) в системі національної стандартизації переглядаються лише в разі зміни очікуваних економічних вигід від використання ОЗ.

Система МСФЗ у цьому сенсі більш сувора. Вона вимагає перегляду принаймні на кінець кожного фінансового року методу амортизації, строку експлуатації та ліквідаційної вартості ОЗ (параграфи 51, 61 МСБО 16). Це не означає, що кожного року вказані характеристики слід обов’язково змінювати. Це означає, що їх як мінімум щороку слід аналізувати на предмет виявлення необхідності коригування попередніх облікових оцінок.