ЛИСТ ДФС від 11.09.2015 р. № 33814/7/99-99-17-03-01-17

Державна фіскальна служба України з метою неухильного додержання фіскальними органами законодавства про адміністративні правопорушення, правильного оформлення адміністративних матеріалів рекомендує в своїй роботі враховувати таке.

З 01.01.2015 набрав чинності Закон України від 28 грудня 2014 року № 77 «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України щодо реформування загальнообов’язкового державного соціального страхування та легалізації фонду оплати праці» (далі — Закон № 77), яким внесено зміни, зокрема, до статті 165¹ Кодексу України про адміністративні правопорушення (далі — КУпАП) щодо суб’єктів правопорушення та розмірів санкцій за правопорушення.

Відповідно до статті 26 Закону України від 8 липня 2010 року № 2464 «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування» (далі — Закон № 2464) посадові особи платників єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування (далі — єдиний внесок), фізичні особи-підприємці та особи, які провадять незалежну професійну діяльність, згідно із статтею 165¹ КУпАП несуть адміністративну відповідальність за:

порушення порядку нарахування, обчислення і строків сплати єдиного внеску;

неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності щодо єдиного внеску;

подання недостовірних відомостей, що використовуються в Державному реєстрі, інших відомостей, передбачених Законом № 2464.

* пункт 5 підрозділу І розділу XX Податкового кодексу України (далі — ПКУ) передбачає: якщо норми інших законів містять посилання на неоподатковуваний мінімум доходів громадян, то для цілей їх застосування використовуються сума в розмірі 17 грн., крім норм адміністративного та кримінального законодавства в частині кваліфікації адміністративних або кримінальних правопорушень, для яких сума неоподатковуваного мінімуму встановлюється на рівні податкової соціальної пільги, визначеної п. 169.1 ПКУ для відповідного року (у 2015 році — 609 грн.).

Відповідно до частини сімнадцятої статті 25 Закону № 2464 провадження у справах про адміністративні правопорушення здійснюється в порядку, встановленому КУпАП.

Щодо складання протоколів фіскальними органами (статті 165¹ та 188²³ КУпАП).

Фіскальні органи розглядають справи про адміністративні правопорушення, пов’язані з порушенням законодавства про збір та облік єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування (стаття 165 КУпАП), перешкоджанням уповноваженим особам фіскальних органів у проведенні перевірок (стаття 188²³ КУпАП).

Відповідно до частини другої статті 255 КУпАП у справах про адміністративні правопорушення, розгляд яких віднесено до відання органів, зазначених, зокрема, у статті 234² КУпАП, протоколи про правопорушення мають право складати уповноважені на те посадові особи цих органів.

Отже, фіскальні органи мають правові підстави для складання протоколів про адміністративні правопорушення, передбачені статтями 165¹ та 188²³ КУпАП.

Щодо визначення критеріїв «посадової особи» підприємств, установ, організацій, можливості одночасного притягнення до адміністративної відповідальності, передбаченої статтею 165¹ КУпАП, як директора, так і головного бухгалтера (за наявності) та періодичності застосування адміністративного стягнення до «посадової особи», до якої вже було застосовано адмінстягення за одне з правопорушень.

При вирішенні питання визначення поняття «посадова особа» необхідно виходити з правозастосовної практики, яка зазначає, що головним критерієм віднесення особи до кола посадових осіб є наявність в неї організаційно-розпорядчих або адміністративно-господарських функцій.

Відповідно до судової практики, яка склалася і знайшла своє відображення у відповідному узагальненні Верховного Суду України (йдеться про постанову Пленуму Верховного Суду України від 26 квітня 2002 року № 5 «Про судову практику у справах про хабарництво»), організаційно-розпорядчими обов’язками є обов’язки із здійснення керівництва галуззю промисловості, трудовим колективом, ділянкою роботи, виробничою діяльністю окремих працівників на підприємствах, в установах чи організаціях незалежно від форм власності. Такі функції виконують, зокрема, керівники міністерств, інших нейтральних органів виконавчої влади, державних, колективних чи приватних підприємств, установ і організацій, їх заступники, керівники структурних підрозділів (начальники цехів, завідуючі відділами, лабораторіями, кафедрами), їх заступники, особи, які керують ділянками робіт (майстри, виконроби, бригадири тощо).

У той же час під адміністративно-господарськими обов’язками розуміються обов’язки з управління або розпорядження державним, колективним чи приватним майном (установлення порядку його зберігання, переробки, реалізації забезпечення контролю за цими операціями тощо). Такі повноваження в тому чи іншому обсязі є у начальників планово-господарських, постачальних, фінансових відділів і служб, завідуючих складами, магазинами, майстернями, ательє, їх заступників, керівників відділів підприємств, відомчих ревізорів та контролерів тощо (лист Міністерства юстиції України від 22.02.2013 № 1332-0-26-13/11).

Державна інспекція України з питань праці надала роз’яснення, що посадовими особами товариства визнаються голова та члени виконавчого органу, голова ревізійної комісії (ревізор), а у разі створення ради товариства (спостережної ради) — голова і члени цієї ради (роз’яснення від 27.07.2014).

Санкція статті 165¹ КУпАП передбачає, зокрема, відповідальність посадових осіб, що свідчить про те, що предмет правового регулювання статті 165¹ КупАП не звужується відповідальністю тільки однієї посадової особи.

Для правильної кваліфікації ознак складу правопорушення необхідно виявити такі пов’язані елементи, як об’єкт, об’єктивну сторону, суб’єктивну сторону і суб’єкта. Відсутність будь-якого з елементів ознак складу правопорушення виключає відповідальність з урахуванням такого: суб’єктом складу правопорушення може бути посадова особа, яка виконує; організаційно-розпорядчі обов’язки та адміністративно-господарські функції.

До функціональних повноважень керівника та головного бухгалтера належать своєчасне, достовірне обчислення єдиного внеску та сплата його у повному обсязі, своєчасне подання звітності з єдиного внеску до контролюючих органів. У розумінні статті 165¹ КУпАП, посадові особи підприємства — керівник та головний бухгалтер, несуть адміністративну відповідальність за вчинення правопорушення.

Таким чином, протокол про вчинення адміністративного правопорушення може складатися на керівника та головного бухгалтера одночасно, оскільки вони зобов’язані своєчасно нарахувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок, а також своєчасно подавати за встановленою формою звітність щодо єдиного внеску, достовірні відомості, що використовуються в Державному реєстрі, інші відомості, передбачені Законом № 2464.

Оскільки нормами КУпАП не передбачено обмежень щодо періодичності притягнення порушників до адміністративної відповідальності, то на правопорушників накладаються адміністративні стягнення з тією періодичністю, з якою вчиняються порушення.

Щодо правомірності складання протоколів про адміністративні правопорушення стосовно фізичних осіб-підприємців та осіб, які провадять незалежну професійну діяльність.

Статтею 26 Закону № 2464 не передбачена адміністративна відповідальність за порушення норм Закону № 2464 фізичних осіб-підприємців та осіб, які провадять незалежну професійну діяльність, але таку відповідальність передбачено статтею 165¹ КУпАП. Відповідно до частини сімнадцятої статті 25 Закону № 2464 провадження у справах про адміністративні правопорушення здійснюється у порядку, встановленому КУпАП.

Відповідно до статті 2 КУпАП законодавство про адміністративні правопорушення складається з КУпАП та інших законів України.

Статтею 165¹ КУпАП передбачена адміністративна відповідальність фізичних осіб-підприємців та осіб, які провадять незалежну професійну діяльність, зокрема, за порушення порядку нарахування, обчислення і строків сплати єдиного внеску, неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності щодо єдиного внеску або подання недостовірних відомостей, що використовуються в Державному реєстрі загальнообов’язкового державного соціального страхування, іншої звітності та відомостей, передбачених Законом № 2464.

Враховуючи зазначене, складання протоколів про адміністративні правопорушення стосовно фізичних осіб-підприємців та осіб, які провадять незалежну професійну діяльність, на підставі ст. 165¹ КУпАП є правомірним.

Санкцією статті 165¹ КУпАП визначено накладення штрафу на посадових осіб підприємств, установ і організацій незалежно від форми власності, фізичну особу-підприємця або особу, яка провадить незалежну професійну діяльність.

Згідно зі статтею 4 Закону № 2464 платниками єдиного внеску визначені:

роботодавці, серед яких фізичні особи-підприємці, зокрема ті, які використовують працю інших осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством про працю, чи за цивільно-правовим договором (крім цивільно-правового договору, укладеного з фізичною особою-підприємцем якщо виконувані роботи (надавані послуги) відповідають видам діяльності, відповідно до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців); особи, які провадять незалежну професійну діяльність та фізичні особи, які використовують працю інших осіб на умовах трудового, договору (контракту) (пункт 1 частини першої статті 4 Закону № 2464);

фізичні особи-підприємці, в тому числі ті, які обрали спрощену систему оподаткування (пункт 4 частини першої статті 4 Закону № 2464);

особи, які провадять незалежну професійну діяльність (пункт 5 частини першої статті 4 Закону № 2464).

Стаття 165¹ КупАП не містить обмежень щодо наявності у фізичних осіб – підприємців та осіб, які провадять незалежну професійну діяльність найманих працівників. Отже, вбачається, що до адміністративної відповідальності за порушення статті 165¹ КУпАП притягаються фізична особа-підприємець або особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, незалежно від наявності найманих працівників.

Водночас повідомляємо, що частиною 1 статті 58 Конституції України передбачено, що закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом’якшують або скасовують відповідальність особи. Офіційне тлумачення цього положення надано Рішенням Конституційного Суду України від 09.02.1999 № 1-рп/99 у справі за конституційним зверненням Національного банку України (справа про зворотну дію в часі законів та інших нормативно-правових актів).

Так, Конституційним Судом України наголошено, що дію нормативно-правового акта в часі треба розуміти як таку, що починається з моменту набрання цим актом чинності і припиняється з втратою ним чинності, тобто до події чи факту застосовується той закон або інший нормативно-правовий акт, під час дії якого вони настали або мали місце. Дія закону чи іншого нормативно-правового акта поширюється тільки на ті відносини, які виникли після набуття ним чинності. Це є однією з найважливіших гарантій правової стабільності, впевненості суб’єктів права в тому, що їх правове становище не погіршиться з прийняттям нового закону чи іншого нормативно-правового акта.

Отже, у разі неподання, несвоєчасного подання, подання не за встановленою формою звітності щодо єдиного внеску фізичними особами-підприємцями та особами, які провадять незалежну професійну діяльність (якщо вони не є роботодавцями), за 2011, 2012, 2013 роки адміністративне стягнення не застосовується.

Щодо кількості складення адміністративних протоколів.

При накладенні адміністративних стягнень щодо вчинення кількох правопорушень слід керуватися вимогами статті 36 КупАП.

При вчиненні однією особою двох або більше адміністративних правопорушень, справи про які одночасно розглядаються посадовою особою одного і того ж фіскального органу, протокол складається за кожним правопорушенням окремо.

У разі вчинення особою кількох видів правопорушень, справи про які одночасно розглядаються посадовою особою одного і того ж фіскального органу адміністративне стягнення накладається в межах найбільшого розміру штрафу.

Щодо строку притягнення до відповідальності.

Статтею 38 КУпАП встановлено, що адміністративне стягнення може бути накладено не пізніш як через два місяці з дня вчинення правопорушення, а при триваючому правопорушенні — не пізніше ніж через два місяці з дня виявлення, за винятком випадків, коли справи про адміністративні правопорушення відповідно до КУпАП підвідомчі суду (судді).

Триваючим адміністративним правопорушенням є порушення, пов’язані з довготривалим, безперервним невиконанням обов’язків, передбачених правовою нормою. Тобто триваючі правопорушення характеризуються тим, що особа, яка вчинила які-небудь встановлені дії або бездіяльність, і далі перебуває в стані безперервного продовження цих дій (бездіяльності). Ці дії безперервно порушують закон протягом якогось часу. Іноді такий стан триває протягом значного часу, і весь час винний безперервно скоює правопорушення у вигляді невиконання покладених на нього обов’язків.

Таким чином, триваючі правопорушення припиняються, якщо факт цих правопорушень виявлено компетентним органом при проведенні перевірок (наприклад, виявлення таких порушень: відсутність обліку доходів і витрат, для яких встановлено обов’язкову форму обліку (обліку результатів підприємницької діяльності відповідно до вимог чинного законодавства), бухгалтерського обліку об’єктів оподаткування, ведення його з порушенням національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку, інших правопорушень, пов’язаних з нарахуванням податків, які можливо встановити тільки в ході документальної перевірки на підставі первинних документів).

До адміністративних правопорушень, які мають разовий характер, належать такі проступки: несвоєчасне подання декларацій, розрахунків, платіжних доручень на внесення платежів до бюджетів та державних цільових фондів, подання звіту з єдиного внеску тощо.

Так, днем вчинення правопорушення є наступний за останнім днем граничного терміну подання звіту з єдиного внеску або граничного терміну сплати єдиного внеску.

Водночас повідомляємо, що при вирішенні питання про віднесення адміністративного правопорушення до триваючого або разового необхідно у кожному конкретному випадку враховувати такі фактори, як;

чи мала місце протиправна дія;

чи мала вона безперервний характер;

встановити момент виявлення протиправної дії, момент настання шкідливих наслідків.

Тільки після встановлення обставин, за яких правопорушення було вчинено та виявлено, слід розглядати питання про віднесення такого правопорушення до триваючого.

Зауважуємо, що відповідні роз’яснення з вказаного питання надано Міністерством юстиції України (листи від 01.12.2003 № 22-34-1465 та від 02.08.2013 № 6802-0-4-13/11).

Щодо моменту вчинення правопорушення.

Виявлення порушення норм Закону № 2464, а саме неподання або несвоєчасного подання (подання за невстановленою формою) звітності з єдиного внеску, несплати або несвоєчасної сплати єдиного внеску, є підставою для складання протоколу про адмінправопорушення. З огляду на те, що законом передбачено граничний термін подання звіту та граничний термін сплати єдиного внеску до фіскального органу, а норма містить формальний склад правопорушення щодо події неподання або несвоєчасного подання (подання за не встановленою формою) звітності з єдиного внеску, несплати або несвоєчасної сплати єдиного внеску, термін правопорушення необхідно обчислювати:

у разі неподання звітності з єдиного внеску або несплати єдиного внеску — на наступний день граничного строку подання звітності або сплати єдиного внеску з урахуванням норм статті 38 КУпАП;

у разі несвоєчасного подання звітності з єдиного внеску, несвоєчасної сплати єдиного внеску — за датою фактичного подання звітності або фактичної сплати.

Щодо визначення повторності правопорушення.

Відповідно до статті 26 Закону № 2464 посадові особи платників єдиного внеску, фізичні особи-підприємці та особи, які провадять незалежну професійну діяльність, відповідно до статті 165¹КУпАП несуть адміністративну відповідальність за:

порушення порядку нарахування, обчислення і строків сплати єдиного внеску;

неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності щодо єдиного внеску;

подання недостовірних відомостей, що використовуються в Державному реєстрі, інших відомостей, передбачених Законом № 2464.

Водночас, ті самі дії, вчинені особою, яку протягом року було піддано адміністративному стягненню за одне із правопорушень, зазначених у частині першій статті 165¹ КУпАП, тягнуть за собою накладення штрафу у відповідних розмірах.

Отже, для визначення повторності, перебіг календарного року розпочинається з моменту притягнення особи до адміністративної відповідальності за одне із правопорушень, зазначених у частині першій статті 165¹ КУпАП.

Щодо розміру повторного адміністративного стягнення, вчиненого протягом року, але після 01.01.2015.

Відповідно до статті 8 КУпАП особа, яка вчинила адміністративне правопорушення, підлягає відповідальності на підставі закону, що діє під час і за місцем вчинення правопорушення.

Провадження в справах про адміністративні правопорушення ведеться на підставі закону, що діє під час і за місцем розгляду справи про правопорушення.

Щодо застосування малозначності правопорушення.

При накладенні адміністративного штрафу, залежно від виду правопорушення, необхідно враховувати характер вчиненого правопорушення, особу порушника, ступінь його вини, майновий стан, обставини, що пом’якшують або обтяжують відповідальність та обов’язково відображати ці факти в описовій частині постанови про накладання адміністративного стягнення. Обставини, що пом’якшують або обтяжують відповідальність, передбачені статтями 34 і 35 КУпАП.

Згідно із статтею 22 КУпАП при малозначності вчиненого адміністративного правопорушення орган (посадова особа), уповноважений вирішувати справу, може звільнити порушника від адміністративної відповідальності і обмежитись усним зауваженням. Певного розміру завданої правопорушенням шкоди законодавством не встановлено, тому посадова особа, яка розглядає адміністративну справу, особисто оцінює значимість правопорушення і приймає рішення щодо можливості закриття справи за статтею 22 КУпАП.

Під малозначністю вчиненого адміністративного правопорушення розуміємо суму боргу (недоїмки) з єдиного внеску, що не перевищує 10 грн., оскільки відповідно до абзацу дев’ятого пункту 3 розділу VI Інструкції про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 20.04.2015 № 449, зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 07.05.2015 за № 508/26953, вимога про сплату боргу (недоїмки) формується на підставі даних інформаційної системи фіскального органу платника на суму боргу (недоїмки), що перевищує 10 гривень.

Таким чином, рекомендуємо кваліфікувати правопорушення як малозначне, якщо сума, яка є предметом об’єкту складу правопорушення, не перевищує 10 гривень.

Також під малозначністю порушення пропонуємо вважати неподання, несвоєчасне подання річного звіту з єдиного внеску з «0» доходом фізичною особою-підприємцем, що перебуває на загальній системі оподаткування, або особою, яка провадить незалежну професійну діяльність, які подають таку звітність раз на рік, оскільки вважаємо, що таким порушенням не було завдано шкоди усім рівням бюджетів та фондам соціального страхування.

Зазначену інформацію необхідно взяти до уваги, використовувати у роботі та довести для використання у роботі територіальним органам ДФС.

Керівникам головних управлінь ДФС в областях, м. Києві, Міжрегіонального головного управління ДФС — Центрального офісу з обслуговування великих платників посилити контроль за своєчасністю застосування адміністративних штрафів за порушення норм Закону № 2464 до платників єдиного внеску, які несуть адміністративну відповідальність відповідно до статті 26 Закону № 2464 та статті 165¹ КупАП.

Голова