Відповідно до пп.14.1.56 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 р. N 2755-ІУ (далі – Кодекс), доходом платника податку є загальна сума доходу від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах як на території України, її континентальному шельфі у виключній (морській) економічній зоні, так і за їх межами.
Оподаткування доходів фізичних осіб регламентується розділом IV Кодексу, відповідно до пп. 162.1.1 п. 162.1 ст. 162 якого платниками податку на доходи фізичних осіб є, зокрема, фізична особа – резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи.
Об’єктом оподаткування фізичної особи – резидента є, зокрема, загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід (пп. 163.1.1 п. 163.1 ст. 163 Кодексу).
Підпунктом 165.1.39 пункту 165.1 статті 165 Кодексу передбачено, що до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включається вартість дарунків (а також призів переможцям та призерам спортивних змагань), якщо їх вартість не перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на місяць), встановленої на 1 січня звітного податкового року, за винятком грошових виплат у будь-якій сумі (у 2016 році – 689,00 грн.)
У відповідності до ст. 718 Цивільного кодексу України від 16.01.2003р. N435-IV дарунком можуть бути рухомі речі, в тому числі гроші та цінні папери, а також нерухомі речі, майнові права, якими дарувальник володіє або які можуть виникнути у нього в майбутньому.
Згідно з пп. 14.1.13 п. 14.1 ст. 14 Кодексу безоплатно надані товари – товари, що надаються згідно з договорами дарування, іншими договорами, за якими не передбачається грошова або інша компенсація вартості таких товарів чи їх повернення, або без укладення таких договорів.
Зокрема, вартість безоплатно отриманих фізичними особами товарів (подарунків) включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених ст.165 Кодексу).
Згідно з пп. 14.1.47 п. 14.1 ст. 14 цього Кодексу додатковим благом вважаються кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов’язаний з виконанням обов’язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV зазначеного Кодексу).
Відповідно до підпункту “е” 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Кодексу до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді вартості безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг), визначеної за правилами звичайної ціни, а також суми знижки звичайної ціни (вартості) товарів (робіт, послуг), індивідуально призначеної для такого платника податку та оподатковується за ставкою, визначеною у п.167.1 ст.167 цього Кодексу.
Якщо додаткові блага надаються у негрошовій формі, сума податку об’єкта оподаткування обчислюється за правилами, визначеними пунктом 164.5 цієї статті.
Згідно з п.164.5 ст.164 Кодексу під час нарахування (надання) доходів у будь-якій негрошовій формі базою оподаткування є вартість такого доходу, розрахована за звичайними цінами, правила визначення яких встановлені згідно з цим Кодексом, помножена на коефіцієнт, який обчислюється за такою формулою: К = 100:(100 – Сп).
Отже, сума перевищення вартості подарунку оподатковується податковим агентом (якщо подарунок у не грошовій формі з використанням коефіцієнта) за ставкою 18%, відповідно до п. 167.1 ст.167 Кодексу.
Разом з цим, слід зазначити, якщо під час проведення розіграшів (конкурсів/акцій) здійснюється розповсюдження подарунків, а отримувачами подарунків є невизначене коло платників податку, то вартість такого товару не розглядається як дохід фізичних осіб та, відповідно, не є об’єктом оподаткування податком на доходи фізичних осіб.
Водночас, якщо отримувачами подарунків є конкретні особи, вартість таких подарунків, з урахуванням пп. 165.1.39 п. 165.1 ст. 165 Кодексу, є об’єктом оподаткування податком на доходи фізичних осіб і оподатковується на загальних підставах.
Разом з цим п. 16 1 підрозділу 10 розділу XX Кодексу встановлено, що тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір (далі – збір).
Об’єктом оподаткування військовим збором є доходи, визначені ст. 163 Кодексу (пп. 1.2 п. 16 1 підрозділу 10 розділу XX Кодексу), зокрема, загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.
Відповідно до пп. 1.7 п. 16 1 підрозділу 10 розділу XX Кодексу звільняються від оподаткування збором доходи, що згідно з розділом IV Кодексу не включаються до загального оподатковуваного доходу фізичних осіб (не підлягають оподаткуванню, оподатковуються за нульовою ставкою), крім доходів, зазначених у підпунктах 165.1.2, 165.1.18, 165.1.25, 165.1.51, 165.1.52 пункту 165.1 статті 165 Кодексу.
Ставка збору становить 1,5 відс. об’єкта оподаткування, визначеного пп. 1.2 п. 16 1 підрозділу 10 розділу XX Кодексу (пп. 1.3 п. 16 1 підрозділу 10 розділу XX Кодексу).
Нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому ст. 168 Кодексу, за ставкою 1,5 відс., визначеною пп. 1.3 п. 16 1 підрозділу 10 розділу XX Кодексу (пп. 1.4 п. 16 1 підрозділу 10 розділу XX Кодексу).
Що стосується нарахування податку на додану вартість, то згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 Кодексу об‘єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 Кодексу розташоване на митній території України.
Під постачанням товарів розуміється будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду. Постачанням товарів також вважаються будь-яка із зазначених дій платника податку щодо матеріальних активів, якщо платник податку мав право на віднесення сум податку до податкового кредиту у разі придбання зазначеного майна чи його частини (безоплатна передача майна іншій особі, передача майна у межах балансу платника податку, що використовується у господарській діяльності платника податку для його подальшого використання з метою, не пов‘язаною із господарською діяльністю такого платника податку; передача у межах балансу платника податку майна, що планувалося для використання в оподатковуваних операціях, для його використання в операціях, що звільняються від оподаткування або не підлягають оподаткуванню) (підпункт 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 Кодексу).
Під постачанням послуг розуміється будь-яка операція, що не є постачанням товарів. чи інша операція з передачі права на об‘єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об‘єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності. При цьому з метою оподаткування ПДВ
постачання послуг, зокрема є: постачання послуг іншій особі на безоплатній основі (підпункт 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 Кодексу).
Відповідно до підпункту 14.1.13 пункту 14.1 статті 14 Кодексу безплатно надані товари, роботи, послуги:
товари, що надаються згідно з договорами дарування, іншими договорами, за якими не передбачається грошова або інша компенсація вартості таких товарів чи їх повернення, або без укладення таких договорів;
роботи (послуги), що виконуються (надаються) без висування вимоги щодо компенсації їх вартості;
товари, передані юридичній чи фізичній особі на відповідальне зберігання і використані нею.
Пунктом 188.1 статті 188 Кодексу визначено, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної
вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб‘єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов‘язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв‘язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками – суб‘єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/ послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів – виходячи із звичайної ціни), за винятком:
товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню;
газу, який постачається для потреб населення.
До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв‘язку з компенсацією вартості товарів/послуг.
Відповідно до пункту 198.3 статті 198 Кодексу податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв‘язку з придбанням або виготовленням товарів, основних фондів (у тому числі при їх імпорті) та послуг.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги на основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду , а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Отже, операції з безоплатного розповсюдження платником зразків товарів, рекламних матеріалів, проведення семінарів/рекламних заходів, вартість яких не включається до собівартості проданих товарів, згідно зі статтею 185 Кодексу розглядається як окрема операція з постачання (у тому числі з безоплатного постачання) товарів/послуг, яка є об‘єктом оподаткування ПДВ та оподатковується у загальновстановленому порядку, виходячи із бази оподаткування ПДВ, визначеної пунктом 188.1 статті 188 Кодексу.
За такою операцією платник податку зобов‘язаний скласти дві податкові накладні (одну – на суму, розраховану виходячи з фактичної ціни постачання, іншу – на суму, розраховану виходячи з перевищення ціни придбання/балансової (залишкової) вартості/звичайної ціни над фактичною ціною) та зареєструвати їх в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Особливості складання податкової накладної при здійсненні операції з безоплатного постачання товарів/послуг визначено у пункті 15 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 № 1307 «Про затвердження форми податкової накладної та Порядку заповнення податкової накладної».
Заступник начальника В.С. Варгіч
Коментар:
Якщо отримувачі подарунків — невизначене коло платників податку, вартість такого товару не буде об’єктом обкладення податком на доходи (відповідно, не потрібно утримувати й військовий збір). Тож зважайте на це, обмірковуючи організаційні моменти рекламних акцій. Із задокументованих правил проведення рекламної акції має чітко висновуватися, що одержувачів подарунків (окрім грошових виплат будь-якого розміру) ви не ідентифікуєте (наприклад, коли видають подарунки кожному n-ному відвідувачу або всім покупцям, які придбавають товар на певну суму, чи навіть просто всім відвідувачам магазину в день відкриття тощо). А от, приміром, варіант із розіграшем за заповненими анкетами, що дають змогу ідентифікувати осіб-переможців, варто оминати, якщо хочете уникнути оподаткування доходу покупця.
Водночас не слід забувати: у законодавстві немає чітких норм, які свідчили б про відсутність податку в разі знеособленої видачі подарунків. Отже, охочим перестрахуватися доцільно звернутися до фіскалів за індивідуальною податковою консультацією, докладно описавши в запиті, як саме відбуватиметься роздача/розіграш.
А якщо отримувачів презентів ідентифіковано, можна не оподатковувати лише частину вартості подарунка — згідно з пп. 165.1.39 Податкового кодексу України (далі — ПКУ). У 2017 році неоподатковуваний розмір подарунка на одного одержувача в розрахунку на місяць — 800 грн (25% мінзарплати станом на 1 січня). Із суми перевищення утримують податок на доходи й військовий збір, попередньо застосовуючи натуркоефіцієнт 1,242236
