Звідки ноги ростуть?
Вже не один рік податкова служба декларує свої наміри трансформуватися з фіскального органу в сервісну службу. Проте на практиці все відбувається дещо інакше. З одного боку, дійсно можна відзначити певні просування щодо надання платникам податків електронних сервісів, зокрема, у вигляді розширення функціоналу ЕКП . З іншого ж боку, податківці не полишають «каральних» методів роботи. І як тільки платник податків починає псувати контролюючому органу показники чи просто «застряє» десь в аналітичному фіскальному ситі, він одразу відчуває на собі незатишну податкову увагу. А ось у звітний період не догодити контролерам дуже легко. Своє чергою, невдоволення податківців може вилитися у проведення «роз’яснювальних» бесід, надсилання запитів, неприйняття звітності, проведення перевірок. Погодьтеся, приємного тут небагато. Тож довірчих стосунків між учасниками податкового процесу побудувати не виходить. Навіть найсумлінніші з платників податків намагаються зайвий раз не потрапляти у поле зору податківців та балансувати між власними інтересами та фіскальним «схваленням». Зупинимося на найделікатніших моментах звітно-фіскальних взаємовідносин.
Збиткова декларація з податку на прибуток
Звісно, метою будь-якої господарської діяльності є передусім отримання прибутку. Проте цілком природно, що за певних обставин підприємство може нести збитки. І цей факт неодмінно відіб’ється на декларуванні з податку на прибуток.
Річ у тому, що платники податку на прибуток вже не перший рік обраховують показники декларації з податку на прибуток (далі — декларація з ПНП) на базі показників фінансової звітності. Такий підхід обумовлює п.п. 134.1.1 ПКУ, відповідно до якого об’єктом оподаткування податком на прибуток є фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності підприємства, скоригований на різниці, які виникають відповідно до положень ПКУ. Тобто якщо бухгалтерські збитки не «перекриваються» за рахунок здійснення необхідних коригувань, передбачених ПКУ, об’єкт оподаткування, відображений у ряд. 4 декларації з ПНП, буде мати від’ємне значення.
У цій ситуації для збиткового підприємства є певний плюс: немає прибутку — немає й податку на прибуток! Проте податківці напевно не будуть в захваті від такого стану справ, адже їхні плани з наповнення бюджету ніхто не скасовував. Щоб не накликати на себе фіскальний гнів, суб’єкти господарювання часом намагаються приховати збиткове становище підприємства та подати «плюсову» декларацію з ПНП, а також сплатити «віртуальну» суму податку на прибуток. Але зробити зі збитку прибуток бухгалтеру не так вже й просто. Тут існують два варіанти:
► Варіант 1: штучне збільшення фінансового результату до оподаткування. «Домалювати» неіснуючі доходи нелегко, тож бухгалтери зазвичай намагаються «вирізати» витрати. З цією метою вони просто не проводять витратні документи на потрібну суму або відображають їх на рахунку 39 «Витрати майбутніх періодів», сподіваючись скористатися ними у наступних, більш сприятливих звітних періодах. Але майте на увазі: бухгалтерський облік — річ сувора та регламентована. Так, відповідно до п. 7 П(С)БО 16 «Витрати» визнавати витрати слід у тому звітному періоді, в якому визнається дохід, для отримання якого вони здійснені. Якщо ж витрати неможливо прямо пов’язати з доходом певного періоду, вони відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому були здійснені. Тож вільно «гуляти» поміж звітних періодів витрати не можуть. І якщо в подальшому вони знадобляться, доведеться поновлювати їх, виправляючи помилки попередніх звітних періодів. А це тягне за собою необхідність переподання фінансової звітності та уточнення декларацій з ПНП. Звичайно, можна не докладати додаткових зусиль та зупинитись на коригуванні сальдо нерозподіленого прибутку/непокритого збитку (рахунок 44) на початок того звітного року, в якому вирішите виправлятися, та не заморочуватися з уточненням звітності попередніх періодів. Однак у такому разі про «сховані» витрати доведеться забути назавжди.
► Варіант 2: коригувальна «помилка» в декларації з ПНП. За цим варіантом в додатку РІ платники податку здійснюють зайве збільшувальне коригування. Навіть «малодохідники», які не коригують фінансовий результат до оподаткування на різниці, передбачені розд. ІІІ ПКУ, в певних випадках подають додаток РІ, тож і для них цей варіант підходить. До того ж, порівняно з першим варіантом, цей варіант є більш зручним з точки зору подальшого виправлення, адже не зачіпає бухобліку. Тож у разі потреби уточнювати доведеться лише декларацію з ПНП.
Але чи варто йти на такі складнощі? Проаналізуємо страхи, які штовхають на це платників податку на прибуток.
Страх 1. Неприйняття контролюючим органом декларації з ПНП. Були часи, коли фіскали масово відмовлялися приймати «невідповідні» декларації, притягуючи за вуха причини для такої відмови, а інколи, навіть, вигадуючи їх.
НАГАДАЄМО. Відповідно до п. 49.11 ПКУ контролюючий орган може письмово відмовити платнику в прийнятті податкової декларації виключно за умови заповнення її з порушенням вимог пп. 48.3 та 48.4 ПКУ, тобто через помилки в обов’язкових реквізитах.
Наскільки нам відомо, сьогодні податківці здебільшого підходять до цього питання більш зважено. Тож щоб вони не мали спокуси зловживати положеннями п. 49.11 ПКУ, достатньо уважно заповнити відповідні поля декларації з ПНП. Крім того, краще відзвітувати завчасно, щоб залишити собі час виправити зауваження податківців щодо заповнення обов’язкових реквізитів (якщо такі все ж будуть) у межах строку, відведеного ПКУ для подання декларації. Також нагадуємо про право платника податків оскаржити в адміністративному або судовому порядку будь-яке рішення контролюючого органу (у тому числі й рішення про відмову прийняти декларацію), якщо воно суперечить вимогам чинного законодавства.
Страх 2. Потрапляння у перевірочні жорна. Тут одразу зазначимо: для того щоб перевірити платника податків позапланово, податківцям потрібно мати підстави, вичерпний перелік яких наведений у п. 78.1 ПКУ. І з-поміж них немає такої, як декларування від’ємного значення об’єкта оподаткування податком на прибуток! А от що стосується планової документальної перевірки, то «збиткова» декларація дійсно є одним із критеріїв середнього ступеня ризику, за яким юридична особа може потрапити до плану-графіка (абз. 1 п.п. 2 п. 5 розд. ІІІ Порядку № 524 ). Проте варто зазначити, що декларування штучного позитивного значення об’єкта оподаткування зовсім не гарантує платнику податку на прибуток можливості обминути перевірочні неприємності, адже тут велике розмаїття критеріїв ризиковості й податківці аналізують усі показники фінансової звітності та декларації з ПНП, а не тільки розмір об’єкта оподаткування. Зокрема, фіскалів цікавить рівень зростання податку на прибуток щодо доходів, розмір інших витрат, розмір фінансового результату від операційної діяльності, рівень сплати податку на прибуток порівняно з середньогалузевим тощо.
Отже, на нашу думку, гра не варта свічок. Крім того, платник наражає себе на небезпеку поновлення перебігу строку давності, впродовж якого податківці можуть здійснити перевірку. Так, відповідно до абз. 1 п. 102.1 ПКУ контролюючий орган має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов’язань платника податків не пізніше закінчення 1095-го дня , що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, — за днем її фактичного подання.
ЗВЕРНІТЬ УВАГУ! У разі подання платником податку уточнюючого розрахунку до податкової декларації контролюючий орган має право визначити суму податкових зобов’язань за такою податковою декларацією протягом 1095 днів з дня подання уточнюючого розрахунку (абз. 2 п. 102.1 ПКУ).
Тож якщо в майбутньому платник вирішить виправляти «помилки», зроблені на догоду фіскалам, та подасть уточнюючу декларацію з ПНП, це надасть контролерам додатковий строк для проведення перевірки показників відповідного звітного періоду. Тож вирішуйте, що краще: солодка омана «плюсової» декларації з ПНП чи гірка правда збиткової?
Від’ємне значення ПДВ
Більшість платників ПДВ перетинає звітну межу з цього податку щомісяця. І якщо за підсумками місяця сума ПЗ виявиться меншою, ніж сума ПК, тоді платник нічого не винен бюджету, а навпаки: бюджет винен платнику суму від’ємного значення такої різниці. У такому разі платник має вибір, як скористатись цим щастям: погасити податковий борг з ПДВ (якщо такий є), направити в рахунок збільшення ПК наступного звітного періоду або навіть заявити бюджетне відшкодування. Але і тут гармонію порушує тривога: як податківці подивляться на ситуацію? Чи не будуть дошкуляти перевірками?
Одразу зазначимо, що усі без винятку податкові декларації піддаються камеральним перевіркам. А у випадку з ПДВ контролери під час камеральної перевірки мають можливість звіряти задекларовані показники із даними ЄРПН (п.п. 75.1.1 ПКУ). Це дає їм гарне підґрунтя провести поглиблений аналіз, навіть не виходячи з кабінету. І якщо вони знайдуть певні невідповідності (зокрема, несвоєчасність відображення в декларації з ПДВ сум ПЗ та/або ПК, формування ПК, не підтвердженого зареєстрованими ПН, тощо), то будуть їх відпрацьовувати незалежно від того, позитивне чи від’ємне значення ПДВ задекларовано платником. Звичайно, якщо сума від’ємного значення ПДВ суттєва, фіскали, найімовірніше, здійснюватимуть камеральну перевірку більш ретельно, а в окремих випадках — можуть нею й не обмежитися.
ЗВЕРНІТЬ УВАГУ! Якщо задеклароване від’ємне значення ПДВ перевищить 100 тис. грн, контролери матимуть право на проведення документальної позапланової перевірки щодо цього питання (п.п. 78.1.8 ПКУ). І це не залежить від того, який напрям використання від’ємного значення обрав платник податку.
Документальна позапланова перевірка може загрожувати і за меншої суми задекларованого від’ємного значення ПДВ, якщо така сума заявлена до бюджетного відшкодування. Але тільки у випадках, коли від’ємне значення ПДВ сформовано за операціями:
- за періоди до 01.07.2015 р., які не підтверджені документальними перевірками;
- з придбання товарів/послуг за період до 01.01.2017 р. у платників податку, що використовували спеціальний режим оподаткування, визначений відповідно до ст. 209 ПКУ.
Крім того, суттєвий розмір залишку від’ємного значення ПДВ, яке після бюджетного відшкодування переноситься до складу ПК наступного звітного періоду, є одним з критеріїв середнього ступеня ризику, за яким юридична особа може потрапити до переліку тих, кого перевірять планово (абз. 3 п.п. 2 п. 5 розд. ІІІ Порядку № 524). Фізична ж особа — платник ПДВ ризикує потрапити до плану-графіка у разі декларування від’ємного значення ПДВ під час здійснення імпортних, експортних операцій або міжнародних перевезень (абз. 2 п.п. 2 п. 4 розд. ІV Порядку № 524).
Інколи перелічені ризики змушують платників ПДВ шукати способів уникнути декларування від’ємного значення. Зробити це можна лише одним шляхом: відкласти формування ПК на наступні, більш сприятливі для цього звітні періоди. Таку можливість надає абз. 4 п. 198.6 ПКУ, відповідно до якого в разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до ПК суму ПДВ на підставі отриманих ПН/РК, зареєстрованих в ЄРПН, таке право зберігається за ним протягом 1095 к. дн. з дати складення ПН/РК.
ЗВЕРНІТЬ УВАГУ! Це стосується лише ПК, який формується платником на підставі ПН/РК. Формування ПК на підставі інших документів, перелічених у п. 201.11 ПКУ (транспортний квиток, готельний рахунок, рахунок за послуги зв’язку, інші послуги, вартість яких визначається за показниками приладів обліку, касові чеки), або митних декларацій слід здійснювати «період в період». У такому разі відкласти реалізацію свого права на ПК не можна!
Проте, на нашу думку, якщо платник впевнений у своєму праві на ПК (усі вхідні ПН/РК зареєстровані в ЄРПН та відповідають первинним документам), не варто відкладати його у довгий ящик. Так можна його й загубити. Адже після спливу 1095 к. дн. скористатися відкладеним ПК вже не вийде.
Страхи спрощенців
Платники ЄП також мають свої звітні страхи. Адже податківці люблять порівнювати задекларовані показники з усією доступною їм інформацією. Більше за інших потерпають юридичні особи, які є платниками ЄП групи 3. Такі платники мають складати фінансову звітність, яку й використовують контролери для проведення аналітичної роботи. Вони намагаються зіставляти розмір доходу, який декларує платник у декларації з ЄП, з доходом за даними фінансової звітності. І якщо бачать розбіжності, підозрюють платника у заниженні оподатковуваних доходів. Як нам відомо, останнім часом податківці дещо активізувалися в цьому напрямку та бомбардують платників запитами щодо надання пояснень та пропозиціями виправити дані податкової звітності.
Звісно, таку роботу контролерів складно назвати аналітичною, радше вона є абсурдною. Їм соромно не знати, що показники, які вони намагаються порівнювати, є непорівнюваними, адже формуються за різними принципами: доходи єдинника — за «касовим» принципом (тобто відповідно до фактичного зарахування коштів, що прямо передбачено п. 292 ПКУ), а бухгалтерські доходи — за принципом їх нарахування (незалежно від грошових потоків) .
Проте така «нездорова» цікавість фіскалів примушує тремтіти платників ЄП. Особливо переймаються ті, у кого дохід єдинника вписується в граничний обсяг доходів, дозволений для перебування на спрощеній системі оподаткування, а от бухгалтерський дохід є більшим. Адже з огляду на такий підхід фіскалів, вони можуть зажадати не лише донарахувати податкові зобов’язання, а ще й позбавити такого платника статусу спрощенця. Щоб не потрапити в халепу і не доводити фіскалам, що ти не верблюд, суб’єкти господарювання часом йдуть на хитрість: свідомо занижують доходи у фінансовій звітності, а в наступному році просто виправляють «помилку» шляхом коригування сальдо рах. 44. Ну що тут сказати? На війні як на війні. Нам же хочеться вірити, що здоровий глузд переможе, та фіскали усвідомлять, що не там шукають «злочинців».
Загрози неприбутківцям
Неприбуткові підприємства, установи та організації також мають власні звітні «фобії». Породжують ці страхи працівники територіальних податкових органів, які відмовляються усвідомлювати, яким чином доходи неприбутківця (ряд. 1 Звіту ) можуть перевищувати його витрати (у ряд. 2 Звіту), та погрожують за таких обставин виключенням з Реєстру неприбуткових установ та організацій.
Але не варто перейматися з цього приводу. В ІПК від 16.10.2019 р. № 784/6/99-00-07-02-02-15/ІПК ДПС України висловила таку позицію. Перевищення доходів над витратами неприбуткової організації за підсумками податкового (звітного) періоду не є підставою для виключення такої організації з Реєстру за умови, що отримані неприбутковою організацією доходи (прибутки):
- у законодавчо встановленому порядку в межах статутної діяльності використовуються (будуть використані) цією організацією виключно для фінансування видатків на своє утримання, реалізації мети (цілей, завдань) та напрямів діяльності, визначених її установчими документами (п.п. 133.4.2 ПКУ);
- не розподілятимуться серед засновників (учасників), членів таких організацій, працівників (крім оплати їхньої праці, нарахування єдиного соціального внеску), членів органів управління та інших пов’язаних з ними осіб (п.п. 133.4.1 ПКУ).
Такі висновки головного податкового відомства країни цілком відповідають положенням податкового законодавства. А якщо податківці на місцях будуть занадто настирливі, радимо заручитися власною ІПК щодо цього питання.
