Налоговый учет операций с ценными бумагами, финансовых расходов и финансовой помощи: изменения с 2015 года

Законом Украины «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины и некоторые законодательные акты Украины относительно налоговой реформы» № 71-VIII (далее – Закон № 71) внесены изменения, которые повлияли на исчисление налога на прибыль, и в том числе – на налоговый учет операций с ценными бумагами.

Теперь согласно п.141.2.3 ст.141 НКУ налогоплательщики отдельно определяют общий финансовый результат от операций по продаже или иного отчуждения ценных бумаг в соответствии с правилами бухгалтерского учета.

В отличие от предыдущей редакции НКУ, такой финансовый результат не облагается отдельно от «общего» финансового результата.

Зато финансовый результат по операциям с ценными бумагами в составе «общего» финансового результата, определенный по правилам бухгалтерского учета (положительный или отрицательный) «заменяется» на положительный финансовый результат, определенный по данным раздельного учета. Отрицательный финансовый результат учитывается в отдельном учете в будущих периодах.

Возможность переноса убытков, полученных до 01.01.2015 г., в отдельном налоговом «ценнобумажном» учете сформулирована коллизионным путем, позволяющим органам государственной фискальной службы оспаривать правомерность переноса таких убытков.

Особенности признания финансовых расходов

С 01.01.2015 г. в НКУ появляется правило так называемой «тонкой капитализации» (п.140.2 ст.140 НКУ).

На данный момент это правило предполагает, что налогоплательщик, у которого сумма долговых обязательств перед связанными лицами-нерезидентами превышает сумму собственного капитала более чем в 3,5 раза (для финансовых учреждений и компаний, занимающихся исключительно лизинговой деятельностью – более чем в 10 раз), увеличивает финансовый результат до налогообложения над превышением начисленных в бухгалтерском учете процентов над 50 процентами показателя EBITDA (суммы финансового результата до налогообложения, финансовых расходов и амортизационных отчислений).

Проценты, превышающие сумму указанных ограничений, уменьшают финансовый результат до налогообложения в сумме, ежегодно уменьшенной на 5 процентов до полного ее погашения.

Применение этого правила на практике будет затруднено и потребует дополнительных комментариев со стороны Министерства финансов или Государственной фискальной службы.

И хотя формально указанное правило невозможно применить к предприятиям с отрицательными чистыми активами, вероятно, на практике оно будет применяться и к ним.

Кроме того, учитывая тот факт, что Законом Украины «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины относительно усовершенствования налогового контроля трансфертного ценообразования» № 72-VIII (далее – Закон № 72) изменено понятие «связанные лица» и теперь связанным является любое лицо, сумма долговых обязательств перед которым превышает сумму собственного капитала более чем в 3,5 раза, применение ограничений будет иметь чрезвычайно широкий характер. При этом под ограничение попадут все проценты, даже по долговым обязательствам, возникшим перед другими лицами (в т.ч. по операциям РЕПО, договорам финансового лизинга, а также в виде амортизации дисконта у эмитента долговых ценных бумаг).

Налогообложение возвратной финансовой помощи

Раздел III НКУ не содержит специальных норм относительно налогообложения возвратной финансовой помощи, подобных правилам, действовавшим ранее. Из определения безвозвратной финансовой помощи (п.14.1.257 ст.14 НКУ) исключены условные проценты, которые начислялись на сумму безвозвратной финансовой помощи.

По правилам бухгалтерского учета получение или возврат возвратной финансовой помощи не влияет на финансовый результат. Соответственно, возвратная финансовая помощь, получаемая после 01.01.2015 г. не влияет на объект налогообложения.

Что касается возвратной финансовой помощи, полученной до 01.01.2015 г. от лиц, которые не являются плательщиками налога на прибыль и включенной в состав доходов, то НКУ не содержит прямой нормы, которая бы позволяла включать соответствующие суммы в состав расходов. В то же время, на такие суммы может быть распространено действие нормы п.18 подраздела 4 Переходных положений НКУ, которая дает право на увеличение расходов в случае, если завершающим событием определенной операции является уплата средств.

Следует учитывать, что возвратная финансовая помощь, полученная от нерезидента, рассматривается как сумма долгового обязательства, что может приводить к необходимости применения правила «тонкой капитализации».

Алексей Шматко,

президент «Аксиома Консалтинг Груп»

к.э.н., сертифицированный аудитор,

сертифицированный налоговый консультант

По материалам: Киевский портал поддержки и развития бизнеса