Тобто якщо особа, яка надає (експортує) послуги нерезиденту, є платником ПДВ і місце постачання послуг розташоване на митній території України, то така операція буде об’єктом оподаткування ПДВ.
Якщо особа-виконавець не є платником ПДВ, то експорт послуг не оподатковується ПДВ, навіть якщо місце постачання розташоване на митній території України.
Наприклад, згідно з пп. «в» п. 186.3 ПКУ для консультаційних послуг місцем постачання вважається місце, в якому отримувач послуг зареєстрований як суб’єкт господарювання. Тож якщо наше українське підприємство чи ФОП надають консультаційні послуги нерезидентові, об’єкта оподаткування ПДВ не виникає, тому що місце постачання таких послуг розташоване за межами митної території України, в країні реєстрації нерезидента суб’єктом господарювання.
Інший приклад: наш український суб’єкт господарювання надав нерезидентові послуги з розвантаження залізничних вагонів на митній території України. Згідно з пп. «а» пп. 186.2.1 ПКУ місцем постачання таких послуг є місце їх фактичного постачання. Позаяк місце фактичного постачання — на митній території України, то й місце постачання послуг — митна територія України. Отже, якщо наш суб’єкт є платником ПДВ, він нараховує ПДВ на таку операцію.
ПДВ під час експорту послуг нараховують у загальному порядку. Таким чином, якщо послуга оподатковується ПДВ, у договорі, у первинних документах, якими оформляють таку операцію, потрібно зазначати в тому числі ПДВ.
Наприклад, дату виникнення ПЗ з ПДВ визначають згідно зі ст. 187 ПКУ, тобто за правилом «першої події». Щоправда, для окремих видів послуг застосовують інші правила. Приміром, за операціями з виконання підрядних будівельних робіт можна обрати касовий метод. Для операцій фінансового лізингу дату визначають за датою фактичної передачі об’єкта фінансового лізингу (фінансової оренди) у володіння та користування лізингоодержувачу (орендарю) (див. п. 187.6 ПКУ).
На дату виникнення ПЗ з ПДВ потрібно скласти ПН і зареєструвати в ЄРПН.
Особливості складання податкової накладної
У верхній лівій частині такої ПН у графі «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини» ставлять «X» і зазначають тип причини «02» (складена на постачання неплатнику податку) (п. 8 Порядку №1307).
У графі «Отримувач (покупець)» зазначають «Неплатник», а в графі «Індивідуальний податковий номер отримувача (покупця)» — умовний ІПН «100000000000», рядок «Податковий номер платника податку або серія (за наявності) та номер паспорта» не заповнюють (п. 12 Порядку №1307).
Інші реквізити ПН заповнюють у загальному порядку.
Звільнені від оподаткування операції
Окремі операції постачання послуг можуть звільнятися від оподаткування. Такі операції наведено в ст. 197 і підрозділі 2 розділу ХХ ПКУ. Наприклад, звільняються від оподаткування операції з постачання послуг з перевезення (переміщення) пасажирів та вантажів транзитом через митну територію України, а також з постачання послуг, пов’язаних із таким перевезенням (переміщенням) (п. 197.8 ПКУ).
На звільнені від оподаткування операції також виписують податкові накладні (див. п. 201.3 ПКУ)
Причому відповідно до п. 201.5 ПКУ для операцій, що оподатковуються, і операцій, звільнених від оподаткування, складають окремі податкові накладні.
Операції, оподатковувані за ставкою 0%
Вони наведені в пп. 195.1.3 ПКУ. Наприклад, до них належать послуги міжнародного перевезення пасажирів і багажу.
На такі операції також складають ПН і реєструють в ЄРПН. Їх відображають у рядку 3 «Інші операції, що оподатковуються за нульовою ставкою» декларації з ПДВ.
Експорт послуг у декларації з ПДВ
У декларації з ПДВ експортовані послуги відображаються:
— в рядку 1.1, якщо місце постачання на митній території України і послуги оподатковуються за ставкою 20%;
— в рядку 3, якщо місце постачання на митній території України і послуги оподатковуються за ставкою 0%;
— в рядку 5, якщо місце постачання послуг за межами митної території України, або операції звільнені від оподаткування, або не є об’єктом оподаткування;
— в рядку 5.1 (з рядка 5), якщо операції звільнені від оподаткування.
У разі заповнення рядків 5 і 5.1 заповнюється також додаток 5.
Податок на прибуток
Об’єктом оподаткування податком на прибуток є фінрезультат до оподаткування, визначений у фінзвітності, скоригований на податкові різниці, за умови що платник здійснює такі коригування (див. пп. 134.1.1 ПКУ).
Доходи від наданих послуг збільшують (Д‑т 703 К-т 791), а витрати зменшують (Д-т 791 К-т 903) фінрезультат до оподаткування.
Водночас під час експорту послуг можуть виникати податкові різниці:
— експорт послуг у контрольованих операціях, згідно зі ст. 39 ПКУ (пп. 140.5.1 ПКУ);
— експорт послуг, реалізованих на користь певних нерезидентів (пп. 140.5.5-1 ПКУ).
Єдиний податок групи 3
Для юрособи — платника ЄП оподатковуваним доходом є будь-який дохід, отриманий у грошовій формі (пп. 2 п. 292.1 ПКУ).
Дохід, виражений в іноземній валюті, перераховують у гривні за офіційним курсом гривні до іноземної валюти, встановленим НБУ на дату отримання такого доходу (п. 292.5 ПКУ).
У разі надання послуг, виконання робіт за договорами доручення, комісії, транспортного експедирування або за агентськими договорами доходом є сума отриманої винагороди повіреного (агента) (п. 292.4 ПКУ).
Датою отримання доходу платника єдиного податку є дата надходження коштів платнику єдиного податку у грошовій (готівковій або безготівковій) формі (п. 292.6 ПКУ).
Приклад 1 15.09.2022 р. платник ЄП групи 3 надав послуги нерезидентові на суму 500 євро, з місцем постачання за межами митної території України, що оформлено інвойсом.
Оплату отримано 21.09.2022 р. на банківський рахунок. Офіційний курс НБУ — 36,5247 грн за 1 євро.
Оподатковуваний ЄП дохід — 18262,35 грн (500 х 36,5247).
Приклад 2 Платник ЄП групи 3 надав замовникові-нерезидентові послуги транспортного експедирування. Винагорода експедитора — 500 євро, послуги міжнародного перевезення, виконані залученим перевізником, — 2000 євро.
Оплату від нерезидента отримано 21.09.2022 р. на банківський рахунок у сумі 2500 євро. Офіційний курс НБУ — 36,5247 грн за 1 євро.
До оподатковуваного доходу включається тільки винагорода експедитора — 18262,35 грн (500 х 36,5247).