Особливості складання та реєстрації податкових накладних з 29 липня 2015 р. на прикладах

Загальні правила реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН, зокрема термін їх реєстрації в ЄРПН, встановлений пунктом 201.10 статті 201 розділу V Податкового кодексу України (далі – Кодекс), залишилися без змін.

Згідно із загальним правилом реєстрація податкових накладних / розрахунків коригування в ЄРПН здійснюється не пізніше п’ятнадцяти календарних днів, наступних за датою їх складання, але не пізніше 180 календарних днів від дати їх складання.

В той же час пунктом 39 підрозділу 2 розділу ХХ Кодексу продовжено термін реєстрації в ЄРПН податкових накладних / розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 липня 2015 року по 30 вересня 2015 року (включно).

Для таких податкових накладних/розрахунків коригування встановлюються такі строки реєстрації:

– податкові накладні, складені з 1 по 15 день (включно) місяця у період з 1 липня 2015 року по 30 вересня 2015 року, підлягають реєстрації в ЄРПН до останнього дня (включно) місяця, в якому вони були складені;

– податкові накладні, складені з 16 по останній день (включно) місяця у період з 1 липня 2015 року по 30 вересня 2015 року, підлягають реєстрації в ЄРПН до 15 числа (включно) місяця, наступного за місяцем, в якому вони були складені.

Приклад: для податкової накладної, складеної 12 серпня 2015 року, термін реєстрації в ЄРПН припадає на період з 12 по 31 серпня 2015 року (включно), а для податкової накладної з датою складання 25 вересня 2015 року – з 25 вересня 2015 року до 15 жовтня 2015 року (включно).

Крім того, згідно з пунктом 35 підрозділу 2 розділу ХХ Кодексу, при порушенні термінів реєстрації в ЄРПН податкових накладних / розрахунків коригування, складених до 1 жовтня 2015 року, не застосовуються штрафні санкції, визначені пунктом 120-1.1 статті 120-1 розділу ІІ Кодексу (10 відсотків, 20 відсотків, 30 відсотків, 40 відсотків).

Також пунктом 35 підрозділу 2 розділу ХХ Кодексу визначено, що реєстрація в ЄРПН податкових накладних / розрахунків коригування, складених до 1 липня 2015 року, здійснюється без обмеження сумою податку, обчисленою за формулою, визначеною пунктом 200¹.3 статті 200¹ Кодексу (далі – реєстраційна сума) починаючи з четвертого робочого дня після дати набрання чинності Законом № 643 (з 04.08.2015).

Таким чином, податкові накладні / розрахунки коригування, складені до 01.07.2015, починаючи з 04.08.2015 реєструються в ЄРПН без обмеження реєстраційною сумою та не беруть участі в обрахунку її показників. При цьому термін їх реєстрації в ЄРПН не повинен перевищувати 180 календарних днів з дати їх складання.

Законом № 643 також деталізовано порядок реєстрації в ЄРПН розрахунків коригування до податкових накладних, зокрема визначено відповідальну особу за реєстрацію в ЄРПН розрахунку коригування. Так, відповідно до пункту 192.1 статті 192 Кодексу розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка видана їх отримувачу – платнику податку, підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних:

– постачальником (продавцем) товарів/послуг, якщо передбачається збільшення суми компенсації їх вартості на користь такого постачальника або якщо коригування кількісних та вартісних показників у підсумку не змінює суму компенсації.

– отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу. При цьому постачальник товарів/послуг має право зменшити суму податкових зобов’язань за таким розрахунком коригування після його реєстрації в ЄРПН отримувачем.

Розрахунок коригування, складений платником податку до податкових накладних, які не видаються отримувачу (покупцю) товарів (послуг), в тому числі і до податкових накладних, складених під час отримання послуг від нерезидента, місцем постачання яких визначено митну територію України, підлягає реєстрації таким платником податку.

Таким чином, штрафні санкції, передбачені пунктом 120-1.1 статті 120-1 Кодексу за несвоєчасну реєстрацію в ЄРПН розрахунків коригування, складених починаючи з 01.10.2015, до податкових накладних застосовуватимуться до платника податку, на якого покладено обов’язок реєстрації відповідного розрахунку коригування в ЄРПН.

Особливості формування податкового кредиту

Згідно з пунктом 198.6 статті 198 розділу V Кодексу у разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН, таке право зберігається за ним протягом 365 календарних днів з дати складення податкової накладної.

Суми податку, сплачені (нараховані) у зв’язку з придбанням товарів/послуг, зазначені в податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН з порушенням терміну реєстрації, відносяться до податкового кредиту за звітний податковий період, в якому зареєстровано податкову накладну в ЄРПН, але не пізніше ніж через 365 календарних днів з дати складення податкової накладної.

До набрання чинності  Законом № 643 зазначений термін становив 180 календарних днів.

Податкові накладні/розрахунки коригування, які станом на 29.07.2015 (дата набрання чинності Законом № 643) року не зареєстровані в ЄРПН, та по яким станом на вказану дату сплинув граничний термін їх реєстрації в ЄРПН (з дати їх складання минуло 180 календарних днів), не можуть бути зареєстровані в ЄРПН після 29.07.2015 року та включені до складу податкового кредиту.

Приклад 1: податкова накладна з датою складання 15.01.2015 року, яка до 29.07.2015 року не була зареєстрована платником в ЄРПН, починаючи з 29.07.2015 року не може бути зареєстрована в ЄРПН та включена до складу податкового кредиту.

Приклад 2: податкова накладна з датою складання 10.08.2015, яка була зареєстрована в ЄРПН 10.11.2015, може бути включена покупцем (отримувачем) товарів/послуг до складу податкового кредиту не пізніше ніж через 365 календарних днів починаючи з 10.08.2015, але не раніше листопада 2015 року, тобто в період з листопада 2015 року по серпень 2016 року.

Особливості складання податкових накладних при визначенні податкових зобов’язань з вартості товарів послуг, придбаних для повного або часткового використання в неоподатковуваних операціях.

Законом № 643 внесено зміни до пункту 198.5 статті 198 та до статті 199 розділу V Кодексу в частині нарахування податкових зобов’язань у разі, якщо придбані товари/послуги призначаються для використання у неоподатковуваних операціях чи не в господарській діяльності.

Так, відповідно до пункту 198.5 статті 198 розділу V Кодексу платник податку, який використовує придбані товари/послуги у неоподатковуваних операціях чи не в господарській діяльності, зобов’язаний нарахувати податкові зобов’язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 розділу V Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в ЄРПН у терміни, встановлені Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами.

У разі якщо придбані та/або виготовлені товари/послуги, необоротні активи частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково – ні, платник податку зобов’язаний нарахувати податкові зобов’язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати зведену податкову накладну в ЄРПН на загальну суму частки сплаченого (нарахованого) податку під час їх придбання або виготовлення, яка відповідає частці використання таких товарів/послуг, необоротних активів в неоподатковуваних операціях (пункт 199.1 статті 199 Кодексу).

Перша зведена податкова накладна за такими операціями, здійсненими  у липні 2015 року, може бути складена платником до 31.07.2015 включно.

Рекомендації щодо заповнення табличної частини такої податкової накладної:

• у графі 2 “Дата виникнення податкового зобов’язання (постачання, оплати)” зазначається дата складання такої податкової накладної (не пізніше останнього дня звітного періоду);
• у графі 3 “Номенклатура товарів/послуг продавця” можуть зазначатися номери та дати податкових накладних, отриманих від постачальників за придбаними товарами/послугами, необоротними активами, які використані (призначені для використання) в неоподатковуваних операціях чи не в господарській діяльності;
• графа 4 “Код товару згідно з УКТ ЗЕД” не заповнюється;
• у графі 5.1 “Умовне позначення” вказується “грн.”;
• графи 5.2, 6, 7, 10, 11 та 12 не заповнюються;
• у графах 8 та/або 9 вказується загальна вартість/загальна частина вартості товару/послуги, необоротного активу, на яку нараховується податок відповідно до пункту 198.5 статті 198 розділу V Кодексу в залежності від розміру ставки (20 чи 7 відсотків), яка нарахована при їх придбанні.
• у графі 13 вказується загальна вартість товару/послуги, необоротного активу за всіма перерахованими у графі 2 податковими накладними, вказана окремими рядками у графах 8 та/або 9;
• у розділі ІІІ “Податок на додану вартість” у графах 8, 9 та 10 вказується сума податку, обчислена за відповідною ставкою. При нарахуванні податкових зобов’язань використовується та ставка податку (20 чи 7 відсотків), яка застосовувалась при придбанні таких товарів послуг, необоротних активів;
• у розділі ІV “Загальна сума з ПДВ” у графах 8, 9 та 10 вказується загальна сума операцій.

Якщо платником податку протягом звітного періоду придбавались товари/послуги з податком на додану вартість, який включається до складу податкового кредиту, для використання в операціях, які не є об’єктом оподаткування, та в операціях, які звільнені від оподаткування, то в такому випадку складається дві зведені податкові накладні:

– одна податкова накладна складається на суму податкових зобов’язань, нарахованих на вартість товарів/послуг, використаних (призначених для використання) у звільнених від оподаткування операціях;

– друга податкова накладна складається на суму податкових зобов’язань, нарахованих на вартість товарів/послуг, використаних (призначених для використання) в операціях, які не є об’єктом оподаткування.

У верхній лівій частині таких податкових накладних вказується відповідна помітка “Х” та зазначається відповідний тип причини (08, 09 відповідно).

Для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, податкові зобов’язання визначаються та податкова накладна складається у випадку, якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту.

По товарам/послугам, необоротним активам, придбаним без податку на додану вартість як до 01.07.2015 року так і після цієї дати, що використовуються (починають використовуватись) в неоподатковуваних операціях, податкові зобов’язання не нараховуються.

Особливості складання податкових накладних при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг, що мають безперервний або ритмічний характер.

Законом № 643 також внесено зміни до пункту 201.4 статті 201 Кодексу та визначено порядок складання податкових накладних платниками податку при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг, що мають безперервний або ритмічний характер.

Так, відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу з урахуванням внесених змін платники податку в разі здійснення операцій з постачання товарів/послуг, постачання яких має безперервний або ритмічний характер:

– покупцям – платникам податку – можуть скласти не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведені податкові накладні на кожного платника податку, з яким постачання мають такий характер, з урахуванням усього обсягу постачання товарів/послуг відповідному платнику протягом такого місяця;

– покупцям – особам, не зареєстрованим платниками податку, – можуть складати не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведену податкову накладну з урахуванням всього обсягу постачання товарів/послуг таким покупцям, з якими постачання мають такий характер, протягом такого місяця.

Якщо протягом місяця постачальник отримав в рахунок оплати вартості товарів/послуг більше коштів, ніж було фактично поставлено протягом такого місяця товарів/послуг, то таке перевищення вважається попередньою оплатою, на яку складається окрема податкова накладна у загальному порядку. Така податкова накладна складається не пізніше останнього дня відповідного звітного періоду.

Для цілей застосування норм Кодексу ритмічним характером постачання вважається постачання товарів/послуг одному покупцю два та більше разів на місяць.

Приклад: якщо платник податку – постачальник протягом звітного періоду здійснив ритмічні постачання товарів:

– 10 операцій з постачання товарів покупцю А – платнику податку;

– 25 операцій з постачання товарів покупцю В – неплатнику податку;

– 30 операцій покупцю С – неплатнику податку.

В такому випадку не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, платник податку зобов’язаний скласти:

– для покупця А зведену податкову накладну, в якій буде відображено обсяг 10 операцій з постачання товарів, поставлених йому за відповідний звітний період;

– по операціям з покупцями В та С – неплатниками ПДВ скласти одну зведену податкову накладну, в якій зазначити загальний обсяг 55 (25 + 30) операцій з постачання товарів таким покупцям.