Особливості оподаткування спадщини

Ставки ПДФО та ВЗ, за якими оподатковується вартість об’єкта спадщини, залежать від ступеня споріднення спадкоємця зі спадкодавцем, їх резидентського статусу, об’єкта спадщини та належності спадкоємця окремій, визначеній ПКУ, категорії громадян (фізична особа, яка є інвалідом І групи; дитина-сирота; дитина, позбавлена батьківського піклування; дитина-інвалід). Розглянемо, як оподатковується вартість об’єкта спадщини, а також надамо відповіді на актуальні запитання.

АКЦЕНТИ 
Спадщина від спадкодавця (чоловіка/жінки), з яким спадкоємець (чоловік/жінка) перебував у цивільному шлюбі, оподатковується ПДФО (5 %) та ВЗ (1,5 %). За нульовою ставкою ПДФО та ВЗ оподатковується дохід, отриманий спадкоємцем, який має інвалідність І групи, в результаті прийняття ним спадщини незалежно від ступеня споріднення зі спадкодавцем. У разі отримання спадщини від нерезидента фізична особа — спадкоємець подає податкову декларацію та самостійно сплачує податки. Дохід, отриманий нерезидентом від продажу не частіше одного разу на рік успадкованої квартири незалежно від терміну перебування її у власності, не оподатковується. Спадкоємець-нерезидент зобов’язаний сплатити ПДФО до нотаріального оформлення об’єктів спадщини.

Дохід, отриманий фізичною особою у вигляді вартості успадкованого майна у межах, визначених розділом  IV ПКУ, оподатковується ПДФО та ВЗ.

Ставки ПДФО та ВЗ наведено у табл. 1.

Таблиця 1

Об’єкти спадщини, які оподатковуються за нульовою ставкою ПДФО та ВЗ, успадковані окремою категорією спадкоємців (фізичними особами — резидентами) незалежно від ступеня їх споріднення із спадкодавцем-резидентом, наведено у табл. 2.

Таблиця 2

У разі спадкування будь-яких об’єктів спадщини, які оподатковуються за нульовою ставкою, оціночна вартість таких об’єктів з метою оподаткування не визначається. В інших випадках отримання доходів у вигляді об’єктів спадщини об’єктом оподаткування є оціночна вартість таких об’єктів спадщини, визначена за законом (абзац другий п. 174.8 ст. 174 ПКУ).

Вартість легкових автомобілів, мотоциклів, мопедів, отриманих у спадщину, які підлягають оподаткуванню за нормами цієї статті, визначається у порядку, встановленому абзацом третім п. 173.1 ст. 173 цього Кодексу, тобто виходячи із ціни, наведеної у договорі купівлі-продажу (міни), але не нижче середньоринкової вартості відповідного транспортного засобу або не нижче його оціночної вартості.

ПДФО та ВЗ у разі спадкування сплачуються:

• спадкоємцем-нерезидентом — за місцем видачі свідоцтва про право на спадщину;
• спадкоємцем-резидентом — за своєю податковою адресою.

У разі сплати ПДФО та ВЗ після оформлення об’єкта спадщини спадкоємець-резидент зобов’язаний подати до контролюючого органу за місцем своєї податкової адреси до 1 травня року, що настає за звітним, податкову декларацію про майновий стан і доходи та самостійно до 1 серпня року, що настає за звітним, сплатити задекларовану суму податкового зобов’язання.

Успадкування земельної ділянки

Жінка проживала з чоловіком однією сім’єю без реєстрації шлюбу. Після його смерті нею у судовому порядку встановлено факт проживання однією сім’єю з померлим. Під час нотаріального оформлення спадщини (земельної ділянки) виникає питання необхідності сплати ПДФО та ВЗ. За якими ставками в такому разі?

Порядок оподаткування доходу, отриманого фізичною особою в результаті прийняття нею у спадщину коштів, майна, майнових чи немайнових прав, регламентується ст. 174 ПКУ.

Враховуючи положення п. 174.2 цієї статті, об’єкти спадщини, що успадковуються фізичними особами — резидентами — членами сім’ї спадкодавця-резидента першого та другого ступенів споріднення, оподатковуються за нульовою ставкою ПДФО, а об’єкти спадщини, що успадковуються фізичними особами — резидентами, які не є членами сім’ї спадкодавця-резидента першого та другого ступенів споріднення, оподатковуються ПДФО за ставкою, визначеною п. 167.2 ст. 167 ПКУ.

Крім того, тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради про завершення реформи Збройних Сил України, дохід у вигляді вартості успадкованого майна у межах, що оподатковується з урахуванням положень розділу IV ПКУ, є об’єктом оподаткування ВЗ за ставкою, визначеною пп. 1.3 п. 16¹ підрозділу 10 розділу ХХ цього Кодексу (1,5 %).

Особами, відповідальними за сплату (перерахування) ПДФО та ВЗ до бюджету, є спадкоємці, які отримали спадщину.

Членами сім’ї фізичної особи першого ступеня споріднення для цілей розділу IV ПКУ вважаються її батьки, її чоловік або дружина, діти такої фізичної особи, у тому числі усиновлені. Членами сім’ї фізичної особи другого ступеня споріднення для цілей розділу IV Кодексу вважаються її рідні брати та сестри, її баба та дід з боку матері і з боку батька, онуки (пп. 14.1.263 ст. 14 Кодексу).

При цьому, як зазначено у ст. 21 СКУ, проживання однією сім’єю жінки та чоловіка без шлюбу не є підставою для виникнення у них прав та обов’язків подружжя.

Шлюбом є сімейний союз жінки та чоловіка, зареєстрований у органі державної реєстрації актів цивільного стану (п. 1 ст. 21 цього Кодексу).

Крім того, спадкове право, яке врегульовано книгою шостою ЦКУ, визначає окремі права як для подружжя, так і для осіб, які проживали однією сім’єю, зокрема при укладанні заповіту та черговості спадкування за законом.

Отже, об’єкти спадщини, що успадковуються спадкоємцем-резидентом (жінкою/чоловіком) від спадкодавця-резидента (чоловіка/жінки), стосовно яких рішенням суду встановлено факт проживання однією сім’єю без шлюбу, оподатковуються ПДФО за ставкою 5 % та ВЗ за ставкою 1,5 %.

Спадкоємець — особа з інвалідністю

Чоловіком за заповітом від жінки, з якою він проживав без реєстрації шлюбу, успадковано дві земельні ділянки та легковий автомобіль. Спадкоємець є інвалідом І групи. Чи потрібно сплачувати ПДФО та ВЗ?

ПКУ визначено коло спадкоємців, які незалежно від ступеня їх споріднення зі спадкодавцем-резидентом успадковують отримане рухоме та нерухоме майно за нульовою ставкою ПДФО та ВЗ, а саме: це фізична особа, яка є інвалідом І групи; дитина-сирота; дитина, позбавлена батьківського піклування; дитина-інвалід.

Таким чином, дохід, отриманий спадкоємцем, який має інвалідність І групи, в результаті прийняття ним у спадщину земельних ділянок та легкового автомобіля незалежно від ступеня споріднення зі спадкодавцем оподатковується ПДФО та ВЗ за нульовою ставкою.

Спадщина з-за кордону

Фізичною особою — резидентом України отримано спадщину (кошти на рахунку, відкритому в іноземному банку) від тітки, яка останні 10 років постійно мешкала за кордоном. Чи потрібно та як саме задекларувати отриманий дохід?

Платниками ПДФО є, зокрема, фізичні особи — резиденти, які отримують доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи (пп. 162.1.1 ст. 162 ПКУ).

Іноземні доходи — це доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України, які є об’єктом оподаткування фізичної особи — резидента (пп. 163.1.3 ст. 163 цього Кодексу).

З контексту пп. 14.1.55 ст. 14 Кодексу вбачається, що дохід, отриманий з джерел за межами України, — це будь-який дохід, отриманий резидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності за межами митної території України, зокрема доходи у вигляді спадщини.

Під час нарахування (отримання) доходів, отриманих у вигляді валютних цінностей або інших активів (вартість яких виражена в іноземній валюті або міжнародних розрахункових одиницях), такі доходи перераховуються у гривні за валютним курсом Нацбанку, що діє на момент нарахування (отримання) таких доходів (п. 164.4 ст. 164 ПКУ).

Порядок оподаткування іноземних доходів передбачено п. 170.11 ст. 170 Кодексу, пп. 170.11.1 якого визначено: у разі якщо джерело виплат будь-яких оподатковуваних доходів є іноземним, сума такого доходу включається до загального річного оподатковуваного доходу платника податку — отримувача, який зобов’язаний подати річну податкову декларацію, та оподатковується ПДФО за ставкою, визначеною п. 167.1 ст. 167 ПКУ (18 %).

Крім того, іноземні доходи є об’єктом оподаткування ВЗ (пп. 1.2 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX Кодексу), ставка якого становить 1,5 % об’єкта оподаткування.

Водночас слід враховувати: якщо за нормами міжнародних договорів, згоду на обов’язковість яких надано Верховною Радою, платник може зменшити суму річного податкового зобов’язання на суму податків, сплачених за кордоном, він визначає суму такого зменшення за зазначеними підставами у річній податковій декларації (пп. 170.11.2 ст. 170 ПКУ).

Для отримання права на зарахування податків та зборів, сплачених за межами України, платник зобов’язаний отримати від державного органу країни, де отримується такий дохід (прибуток), уповноваженого справляти такий податок, довідку про суму сплаченого податку та збору, а також про базу та/або об’єкт оподаткування. Така довідка підлягає легалізації у відповідній країні, відповідній закордонній дипломатичній установі України, якщо інше не передбачено чинними міжнародними договорами України (п. 13.5 ст. 13 Кодексу).

Слід зазначити, що документи, видані уповноваженими органами іноземних держав у встановленій формі, визнаються дійсними в Україні в разі їх легалізації, якщо інше не передбачено законом або міжнародним договором України (ст. 13 Закону № 2709).

Як передбачено пп. 168.2.1 ст. 168 ПКУ, платник податку, що отримує, зокрема, іноземні доходи, зобов’язаний включити суму таких доходів до загального річного оподатковуваного доходу та подати податкову декларацію за наслідками звітного податкового року.

Отже, дохід, отриманий фізичною особою — резидентом з джерел за межами України, зокрема у вигляді спадщини, у розумінні ПКУ є іноземним доходом. У разі отримання такого доходу в іноземній валюті його сума перераховується у гривні за валютним курсом Нацбанку, що діє на момент отримання, і включається такою особою до загального річного оподатковуваного доходу. При цьому фізична особа — резидент зобов’язана у визначені ПКУ терміни подати податкову декларацію та самостійно сплатити (з урахуванням встановленого цим Кодексом порядку) ПДФО і ВЗ.

Спадщина від резидента нерезиденту

Спадкоємець не є громадянином України, постійно мешкає та працює за її ме­жами, отримав у спадщину від рідного батька — громадянина України квартиру та земельну ділянку. Чи потрібно спадкоємцю сплачувати податки та які? Якщо після отримання свідоцтва про право на спадщину спадкоємцем буде продано квартиру, чи оподатковується отриманий дохід та яким чином?

Статус резидента України є вирішальним для порядку оподаткування подібних доходів, що отримуються фізичною особою як на території України, так і за її межами.

Поняття «резидент» та умови набуття фізичною особою статусу резидента України визначено пп. 14.1.213 ст. 14 ПКУ.

Резидентами вважаються, зокрема, особи, які мають місце проживання в Україні.

Нерезиденти — це, зокрема, фізичні особи, які не є резидентами України (пп. 14.1.122 ст. 14 ПКУ). Тобто фізична особа, яка не відповідає умовам, визначеним у пп. «в» пп. 14.1.213 ПКУ, не є резидентом України.

Отже, незважаючи на родинні зв’язки зі спадкодавцем син-спадкоємець, який є громадянином іноземної держави та має більш тісні особисті чи економічні зв’язки за межами України, місце проживання якого знаходиться в іноземній державі, постійно там мешкає і працює, для цілей оподаткування вважається нерезидентом України.

Як наведено у пп. 174.2.3 ст. 174 ПКУ, для будь-якого об’єкта спадщини, що успадковується, зокрема, спадкоємцем-нерезидентом від спадкодавця-резидента, застосовується ставка ПДФО, визначена п. 167.1 ст. 167 Кодексу (18 %).

Крім того, дохід у вигляді вартості успадкованого майна є об’єктом оподаткування ВЗ за ставкою 1,5 %.

Отже, дохід, отриманий спадкоємцем-нерезидентом від спадкодавця-резидента незалежно від ступеня їх споріднення, оподатковується ПДФО за ставкою 18 % та ВЗ за ставкою 1,5 %.

При цьому спадкоємець-нерезидент зобо­в’язаний сплатити ПДФО та ВЗ до нотаріального оформлення об’єктів спадщини або до її оформлення в сільських населених пунктах уповноваженою на це посадовою особою відповідного органу місцевого самоврядування за місцем відкриття спадщини.

Порядок оподаткування ПДФО операцій з продажу (обміну) об’єктів нерухомого майна регламентовано ст. 172 ПКУ. Тому дохід від операцій з продажу (обміну) об’єктів нерухомості, що здійснюються фізичними особами  — нерезидентами, оподатковується в порядку, встановленому для резидентів, за ставкою, визначеною у п. 167.1 ст. 167 Кодексу (18 %).

Але як передбачено п. 172.1 ст. 172 ПКУ, дохід, отриманий платником податку від продажу (обміну) не частіше одного разу протягом звітного податкового року житлового будинку, квартири або їх частини, кімнати, садового (дачного) будинку (включаючи земельну ділянку, на якій розташовані такі об’єкти, а також господарсько-побутові споруди та будівлі, розташовані на такій земельній ділянці), а також земельної ділянки, що не перевищує норми безоплатної передачі, визначеної ст. 121 ЗКУ залежно від її призначення, та за умови перебування такого майна у власності платника податку понад три роки, не оподатковується.

При цьому умова щодо перебування такого майна у власності платника податку понад три роки не поширюється на майно, отримане платником у спадщину.

Таким чином, дохід, отриманий фізичною особою — нерезидентом від продажу (обміну) не частіше одного разу на рік об’єктів нерухомого майна, зазначених у п. 172.1 ст. 172 ПКУ, зокрема квартири, отриманої ним у спадщину незалежно від терміну її перебування у власності, не оподатковується.

Сплата податку після оформлення спадщини

Чи може спадкоємець — нерезидент сплатити ПДФО після нотаріального оформлення спадщини?

Пунктом 174.4 ст. 174 ПКУ встановлено, що нотаріус або в сільських населених пунктах — уповноважена на це посадова особа відповідного органу місцевого самоврядування видає спадкоємцю-нерезиденту свідоцтво про право на спадщину за наявності документа про сплату таким спадкоємцем ПДФО з вартості об’єкта спадщини.

Крім того, в п. 174.3 цієї статті зазначено, що спадкоємці-нерезиденти зобов’я­зані сплатити ПДФО до нотаріального оформлення об’єктів спадщини або в сільських населених пунктах  — до оформлення уповноваженою на це посадовою особою відповідного органу місцевого самоврядування за місцем відкриття спадщини.

Отже, враховуючи положення ПКУ, спадкоємець-нерезидент зобов’язаний сплатити ПДФО до нотаріального оформлення об’єктів спадщини або до її оформлення в сільських населених пунктах уповноваженою на це посадовою особою відповідного органу місцевого самоврядування за місцем відкриття спадщини.

Крім того, отриманий спадкоємцем-нерезидентом дохід у вигляді спадщини є об’єктом оподаткування ВЗ, ставка якого становить 1,5 %.

ПДФО та ВЗ у разі спадкування сплачуються спадкоємцем-нерезидентом за місцем видачі свідоцтва про право на спадщину.

ЗКУ — Земельний кодекс України від 25.10.2001 р. № 2768-III. СКУ — Сімейний кодекс України від 10.01.2002 р. № 2947-III. ПКУ — Податковий кодекс України вiд 02.12.2010 р. № 2755-VI. ЦКУ — Цивільний кодекс України від 16.01.2003 р. № 435-IV. Закон № 2709 — Закон України від 23.06.2005 р. № 2709-IV «Про міжнародне приватне право»