Порядок оподаткування вартості харчування працівників

Порядок оподаткування вартості харчування працівників підприємства певною мірою залежить від оформлення такої пільги. Зокрема, вона може бути врегульована трудовим або колективним договором, а може надаватися за розпорядчим актом керівника (наказом).

Безоплатне харчування

ПДФО. Якщо надання харчування передбачено трудовим або колективним договором у розділі, яким урегульовано оплату праці, то воно матиме «зарплатний» характер. По суті, таке харчування є частиною зарплати як інші заохочувальні та компенсаційні виплати, що включаються до фонду зарплати (пп. 2.3.4 Інструкції зі статистики заробітної плати, затвердженої наказом Держстату від 13.01.04 р. № 5, далі – Інструкція № 5). Про це, зокрема, зазначено в листі Міндоходів від 06.08.2013 р. № 9531/5/99-99-17-03-03-16 (далі – Лист № 9531).

Щодо обкладення ПДФО «зарплатного» харчування діють такі самі правила, як і для всіх зарплатних виплат: дохід оподатковують за ставкою 18 % із застосуванням податкової соціальної пільги (далі – ПСП).

Під час нарахування (надання) доходів у будь-якій негрошовій формі до бази оподаткування (вартості харчування) застосовують «натуральний» коефіцієнт (п. 164.5 Податкового кодексу, далі – ПК), який обчислюється за формулою:

К = 100 : (100 – С_п),

де К – коефіцієнт;

С_п – ставка податку, установлена для таких доходів на момент їх нарахування.

У 2017 році «натуральний» коефіцієнт (К) дорівнює 1,219512.

Утримати ПДФО та перерахувати його слід протягом банківського дня, що настає за днем надання харчування (п.п. 168.1.4 ПК).

У формі № 1ДФ «зарплатне» харчування, як і саму зарплату, відображають з ознакою доходу «101».

Якщо харчування надають згідно з наказом (розпорядженням) керівника підприємства, то це вже – додаткове благо. Саме таку позицію було викладено в Листі № 9531. Однак вважаємо: якщо харчування надається працівникам згідно з умовами колективного (трудового) договору як соціально-побутове забезпечення (тобто його передбачено не в розділі «Оплата праці», а в розділі «Соціальне забезпечення»), то воно також підпадає під визначення додаткового блага.

Адже згідно з п.п. 14.1.47 ПК додаткові блага – це кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов’язаний із виконанням обов’язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розд. IV ПК).

Тобто в такому раз, як випливає з п.п. «б» п.п. 164.2.17 ПК, вартість безоплатно отриманого платником податку харчування потрапляє до додаткового блага. А тому вона обкладається ПДФО за ставкою 18 % без застосування ПСП.

У формі № 1ДФ додаткове благо відображають з ознакою доходу «126».

Однак слід звернути увагу: якщо роботодавцем організовується для працівників безоплатне харчування за принципом «шведського столу», коли неможливо визначити кількість спожитих продуктів кожною окремою особою, тобто отриманий дохід у вигляді додаткового блага не може бути персоніфікований, то вартість такого харчування не може розглядатися як об’єкт оподаткування (див. лист ДФС від 23.11.2016 р. № 25307/6/99-99-13-02-03-15).

Військовий збір. Об’єктом обкладення військовим збором (далі – ВЗ) є доходи, визначені ст. 163 ПК (п.п. 1.2 п. 16¹ підрозд. 10 розд. XX ПК), тобто загальний оподатковуваний місячний (річний) дохід працівника. Тому якщо вартість харчування включається до доходу, що обкладається ПДФО, то з такої вартості утримується і ВЗ за ставкою 1,5 %. Застосування «натурального» коефіцієнта в такому разі не передбачено.

ЄСВ. На харчування «зарплатного» характеру ЄСВ нараховується за загальним порядком, передбаченим для зарплатних виплат.

Адже ЄСВ за ставкою 22 % нараховують на суму нарахованої кожній застрахованій особі зарплати за видами виплат, які включають основну та додаткову зарплату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону від 24.03.95 р. № 108/95 ВР «Про оплату праці», та суму винагороди фізособам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами (п. 1 ст. 7 Закону від 08.07.2010 р. № 2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування», далі – Закон № 2464).

Нарахований на «зарплатне» харчування ЄСВ слід перерахувати в день виплати такого доходу (абзац другий ч. 8 ст. 9 Закону № 2464).

Що стосується харчування у вигляді додаткового блага, то, оскільки це не зарплата й не винагорода за ЦПД, начебто ЄСВ на нього нараховувати не потрібно. Проте визначення виплат, на які нараховується ЄСВ, передбачено Інструкцією № 5 (пп. 5 ч. 3 розд. IV Інструкції про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування, затвердженої наказом Мінфіну від 20.04.2015 р. № 449).

У свою чергу, згідно з пп. 2.3.4 Інструкції № 5 виплати соціального характеру у грошовій і натуральній формі, у тому числі оплата харчування працівників, є компенсаційною виплатою, яка належить до складу фонду оплати праці. Отже, з такої підстави податківці наполягають на сплаті ЄСВ також у разі, якщо надання харчування передбачено колдоговором у розділі «Соціальне забезпечення».

Якщо роботодавцем організовується для працівників безоплатнее харчування за принципом «шведського столу», коли неможливо визначити кількість спожитих продуктів кожною окремою особою, тобто отриманий дохід у вигляді додаткового блага не може бути персоніфікований, то вартість такого харчування не може розглядатися як об’єкт оподаткування та база нарахування ЄСВ. З цим погоджується й ДФС у листі від 22.03.2017 р. № 5683/6/99-99-13-02-03-15).

Частково безоплатне та платне харчування 

У разі якщо працівники повністю або частково оплачують харчування, то зазвичай його вартість утримується із зарплати.

Зверніть увагу, що в такому разі працівники повинні дати добровільну згоду на утримання вартості харчування із зарплати. Зазвичай це оформлюється заявою працівника на ім’я керівника підприємства.
У такому разі нарахована працівникові зарплата буде оподатковуваним доходом працівника, а отримане в рахунок неї харчування – ні.

Отже, якщо харчування надається повністю за рахунок працівника з вирахуванням вартості із зарплати, то ПДФО, військовий збір та ЄСВ стягуються тільки під час нарахування зарплати.

Якщо ж харчування частково надається за рахунок підприємства, то безоплатна частина оподатковується за правилами, наведеними в попередньому розділі, а платна частина – під час нарахування зарплати.

Харчування непрацівників

Часто сільськогосподарські підприємства під час сезону залучають до роботи фізосіб на підставі укладених цивільно-правових договорів на виконання робіт (надання послуг).

У разі якщо безоплатне харчування, яке надається таким фізособам, не є частиною винагороди за договорами ЦПХ, його вартість є додатковим благом таких фізосіб. А тому підприємство як податковий агент має утримати та перерахувати ПДФО та військовий збір з вартості харчування за правилами, що діють для найманих працівників.

Єдиний нюанс – оподаткування доходів фізосіб, у тому числі одержаних у вигляді додаткового блага, виходячи з положень ПК розглядається лише в разі їх одержання безпосередньо конкретним платником податку. Про це, зокрема, зазначали фахівці ГУ ДФС у Миколаївській області в листі від 11.02.2016 р. № 431/10/14-29-15-01-10, розглядаючи питання про включення до оподатковуваного доходу вартості харчування, безоплатно наданого основним працівникам і працівникам, які виконують роботи за цивільно-правовими договорами.

Якщо безоплатне харчування не є винагородою за договором ЦПХ, на його вартість не нараховують ЄСВ. Адже в такому разі вона не є базою для нарахування ЄСВ згідно з п. 1 ст. 7 Закону № 2464.