Правовий статус, облік та декларування криптовалюти

Криптовалюта – що це

Криптовалюти – це нематеріальні цифрові об’єкти, які виражають певну вартість. Зрозуміло, що існують вони виключно в електронній формі як запис у певній електронній системі, побудованій на технології «блокчейн». Вважається, що запис у такій системі змінити не можна, тобто дані про операцію з криптовалютою стерти у системі практично неможливо. Одна з особливостей, що дає дана технологія – анонімність власника запису (криптовалюти).

Особи, які ними володіють криптовалютою можуть:

• торгувати, тобто обміняти криптовалюту одного виду на іншу, або ж обміняти на традиційні гроші, наприклад долар, гривню;
• переказувати криптовалюту між електронними гаманцями;
• використовувати криптовалюту як засіб платежу. Увага: це можливо лише в обмеженому колі осіб, які згодні такі платежі приймати. У світовій практиці уже були випадки, коли платежі у криптовалюті приймали відомі компанії, наприклад Tesla, Microsoft;
• використовувати для інвестиційних цілей. Це значить, що утримувати з метою перепродажу тоді, коли її вартість на ринку зросте. Іншими словами, утримувати для спекуляцій. Додамо, що це основний напрям використання криптовалют насьогодні.

Всього у світі налічується більше 20000 криптовалют. Серед найбільш популярних і вартісних станом на серпень 2022 року: Bitcoin (біткоїн), Ethereum (етеріум, або етер), Tether, USD Coin, BNB, XRP, Binance USD, Cardano, Solana, Polkadot.

Не слід криптовалюти вважати аналогами іноземних валют та інших традиційних грошей – попри назву це далеко не одне й те саме – див. далі Чи можна криптовалюту вважати грошима?

Увага: криптовалюти – це нематеріальні цифрові одиниці, які мають вартість, яка визначається їхнім специфічним ринком. Їх не слід ототожнювати з грошима.

Різноманіття у назвах криптовалюти

У криптовалют (англ. – cryptocurrencies) є чимало споріднених за своєю суттю назв, які часто вживаються як синоніми. Наприклад, термін «віртуальні валюти (англ. – virtual currencies)», що використовує Євробанк, Рада зі стандартів бухгалтерського обліку Японії.

Крім криптовалют ще є сервісні токени, інвестиційні токени та так звані криптодеривативи. Через це на офіційному рівні вживаються більш загальні терміни, які охоплюють усі ці цифрові об’єкти, а саме:

• віртуальні активи (англ. – virtual assets) – ФАТФ, а також в законодавстві України, зокрема в Законі про фінмоніторинг, а також у ще недіючому Законі про віртуальні активи (див. про них далі);
• цифрові активи (англ. – digital assets) – Комісія по цінним паперам США;
• цифрові знаки, токени (англ. – tokens) – Мінфін Білорусі;
• криптоактиви (англ. – cryptoassets) – Казначейство Великої Британії, Банк Англії а також аудиторські фірми Великої четвірки, тобто KPMG, EY, Deloitte, PwC.

Однак у більшості випадків під всім цим розмаїттям термінів розуміють саме криптовалюти.

Офіційно, ні. За діючими нормативними документами криптовалюта не має статусу ні грошей, ні електронних грошей. У новоприйнятому  ч. 7 ст. 5 Законі про віртуальні валюти прямо сказано у ч. 7 ст. 5, що віртуальні активи:

• не є засобом платежу на території України;
• не можуть бути предметом обміну на майно (товари), роботи (послуги).

Увага: криптовалюта не має статусу офіційно визнаних грошей в Україні та більшості країн світу.

Також криптовалюта не вважається (див. спільне роз’яснення НБУ та НКЦПФР):

• іноземною валютою. Вона не має прив’язки до грошей жодної держави, а тому й не вважається валютною цінністю у трактуванні валютного законодавства України;
• електронними грошима. Криптовалюти не випускаються банками чи іншими надавачами фінансових послуг й не є зобов’язаннями емітента. Через це вони з точки зору як українського, так і європейського законодавства не є електронними грошима. Наприклад, у положення Податкового кодексу (далі – ПК), які стосуються електронних грошей, не стосуються криптовалют, зокрема криптовалюти не є грошовими активами фізичних осіб у розмінні пп. 14.1.281 ПК.

Як наслідок, існуючого положення криптовалют жоден банк в Україні та й у більшості країн світу не обміняє криптовалюту напряму на гроші. Усі обміни криптовалют відбуваються через спеціальних посередників – «сайти-обмінники». Через ці обмінники уже справжні гроші потрапляють на банківський рахунок власника або навпаки.

Увага: криптовалюта – це не електронні гроші.

Чому криптовалюти часто порівнюють з грошима

На побутовому ж рівні особи, які не обізнані з існуючим юридичним статусом криптовалют часто вважають їх різновидом грошей. У певному сенсі вони праві. Пов’язано це з тим, що криптовалюта може виконати ту ж саму функцію що й гроші. Нею можна розрахуватися, але виключно з тою особою, яка бажає та здатна такий засіб платежу прийняти. Однак такий розрахунок можна вважати подібним до бартерної операції. Адже розрахуватися можна, наприклад продукцією підприємства, будь-якими товарами.

Увага: розрахунки криптовалютою – це свого роду бартерні операції або продаж нематеріального активу (майна).

Як приклад, також можна навести золото, з яким часто порівнюють криптовалюти. Золото насьогодні демонетизовано, тобто втратило свої грошові функції. Воно вважається високоліквідним активом, товаром але не грошима. За методологією МВФ золото навіть не входить до агрегатів грошової маси. Це резервний актив, сировинний товар – предмет торгівлі на міжнародних товарних біржах. Розрахунок золотом – це бартерна операція з товаром, але не розрахунок грошима. Аналогічно цьому – розрахунок криптовалютою.

Криптовалюту можна вважати різновидом приватних грошей. Приклад приватних грошей – фішки в казино або токени у комп’ютерній грі, якими обмінюються учасники. Однак суттєва відмінність: фішки та токени можна обміняти на гроші у такому казино чи власника комп’ютерної гри. Щодо криптовалют – вони не мають конкретного емітента. У цьому сенсі вони все ж таки більш подібні до золота, а отже, в економічному сенсі є товаром, але нематеріальної форми. Однак постає питання ліквідності такого товару.

Увага: криптовалюта – це більше товар нематеріальної форми, аніж різновид грошей.

Ліквідність криптовалют

Однозначної відповіді щодо ліквідності немає. Проблем у криптовалют дві:

• можлива швидка втрата вартості. Швидка – це впродовж кількох годин, чи навіть хвилин курс може швидко змінитися (див. нижче про мінливість курсу криптовалют). Ліквідність – це здатність активу швидко бути обміняним на гроші без втрати вартості. Абсолютна ліквідність – у грошей;
• про високу ліквідність можна говорити лише щодо поширених криптовалют, які входять хоча б до першої сотні, наприклад це біткоїн або етеріум.

Окрім сумнівної ліквідності є ще одна проблема криптовалют, яка заважає їм вважатися повноцінними грошима, – відсутність будь-якого забезпечення.

Увага: криптовалюти не можна вважати високоліквідними.

Криптовалюти – нічим не забезпечені та з дуже мінливим курсом

Криптовалюти забезпечені лише довірою до неї її користувачів. Вся вартість сучасних криптовалют – це результат співвідношення попиту та пропозиції на їхньому специфічному ринку. Якщо звичайні гроші забезпечені гарантіями держави як офіційного засобу платежу – їх приймають банки, їх приймають у розрахунки всі громадяни, суб’єкти господарювання, то певна криптовалюта може й в один день виявитися нікому не потрібною. У цьому причина таких значних коливань курсу криптовалют на ринку. Наприклад, курс біткоїна по відношенню до долара.

Як бачимо, навіть протягом короткого проміжку часу – коливання досить значні. Та більше, курс змінюється за декілька годин за один день декілька разів (!). Ввечері уже власник криптовалюти має не стільки, скільки мав вранці.

Такі коливання називають волатильність (мінливість). Жодна традиційна валюта таких коливань як біткоїн чи інші криптовалюти не мають і не мали. І це створює складнощі для масового використання криптовалют у розрахунках.

Увага: криптовалюти нічим не забезпечені. Їх слід розглядати як ризикові активи з високою волатильністю, тобто швидкою й значною зміною вартості.

Чи законно користуватися криптовалютою

Криптовалюти в Україні, країнах ЄС, США не заборонені. Однак до сьогоднішнього дня ще не набув чинності Закон про віртуальні активи, який має ввести використання криптовалют в Україні в правове поле. До цього моменту криптовалюти не мають чітко врегульованого правового статусу. Це значить відсутність регулювання відносин, пов’язаних з криптовалютами, механізмів контролю операцій з ними, відсутність оподаткування таких операцій (також див. далі про оподаткування криптовалют та їхнє декларування).

Існуюче законодавче регулювання криптовалют

Насьогодні криптовалюти в Україні уже не є такими вже невизначеними законодавчо, як це було раніше. Так, основним нормативним документом щодо криптовалют стає:

• Закон «Про віртуальні активи» від 17.02.2022 р. № 2074 (він же – Законопроєкт № 3637, Закон про віртуальні активи). Він опублікований ще 16.03.2022 р. (Голос України), але чинності він ще не набрав. Для його чинності має бути ще розроблений і прийнятий закон про особливості оподаткування операцій з віртуальними активами, який внесе зміни до ПКУ (ч. 1 розділу VI Прикінцевих і перехідних положень Закону про віртуальні активи). Крім того, будуть зміни й до ЦКУ, так як він згадується серед законодавства про криптовалюти у ч. 1 ст. 3 Закону про віртуальні активи. Опікується всім цим законодавством Мінцифри.

Огляд ключових положень Закону про віртуальні активи – див. наприкінці даної консультації.

Крім того, криптовалюти згадуються в таких уже діючих нормативних документах, як:

• Закон «Про запобігання корупції» від 14.10.2014 р. № 1700 (далі – Закон № 1700). Згадка про криптовалюти до нього була введена Законом «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України щодо забезпечення ефективності інституційного механізму запобігання корупції» від 02.10.2019 р. № 140. Ці зміни набули чинності 01.01.2020 р.;
• Закон «Про запобігання та протидію легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення» від 06.12.2019 р. № 361 (далі – Закон про фінмоніторинг). Набув чинності 28.04.2020 р. У цьому законі криптовалюти означені терміном «віртуальні активи».

Розглянемо тепер яке електронне декларування криптовалют та у чому полягає їхній фінансовий моніторинг.

Увага: Закон про віртуальні активи існує, але ще не діє, тому криптовалюти в Україні залишаються поза правовим полем.

Криптовалюта в електронних та «нульових» деклараціях 2022

У електронні декларації, яку заповнюють чиновники та інші службовці державних органів та органів місцевого самоврядування криптовалюти віднесено до розділу «Нематеріальні активи» (пп. «6» ч. 1 ст. 41 Закону № 1700).

Однак у добровільних одноразових («спеціальній») деклараціях так званого «нульового» декларування криптовалюти не відображаються.

Увага: вперше криптовалюти стали об’єктом електронного декларування при подачі декларацій за 2020 рік.

Криптовалюта і фінансовий моніторинг 2022

Законодавство про фінансовий моніторинг – це одна з основних проблем легалізації криптовалют.  Наразі маємо таку ситуацію:

• є визначення віртуального активу, у якому зазначені чотири можливі цілі використання таких активів: торгівля, переказ, платіжні або інвестиційні цілі (пп. «13» ст. 1 Закону про фінмоніторинг);
• постачальники послуг, пов’язаних з обігом віртуальних активів є первинними суб’єктами фінмоніторингу (ст. 6 Закону про фінмоніторинг). Наприклад, це криптобіржі. Підпорядковуються такі суб’єкти державному суб’єкту фінмоніторингу – Мінцифри.

Також операції з криптовалютою є об’єктом заходів фінансового моніторингу:

Однак, якщо взяти більш глибоко, то за Рекомендаціями ФАТФ 15 «Нові технології» держава:

• має впровадити ризик-орієнтований підхід щодо моніторингу діяльності постачальників послуг з обігу віртуальних активів;
• повинна здійснювати заходи примусового впливу для протидії відмиванню коштів та використання криптовалют у фінансуванні кримінальних заходів;
• може взагалі забороняти діяльність з віртуальними активами.

Така увагу з боку ФАТФ до криптовалют пояснюється тим, що поширене їхнє використання в операціях з відмивання грошей, торгівлі зброєю та наркотиками.

Оподаткування операцій з криптовалютами

Питання досі не врегульоване. Тепер від його врегулювання ще й залежить набуття чинності Закону про віртуальні активи.

Однак щодо фізосіб є роз’яснення ДПС в Індивідуальній податковій консультація від 04.12.2019 р. № 1689/ІПК/04-36-33-02-07. Так, дохід фізособи, який отриманий від продажу криптовалюти, треба включати до інших доходів на підставі пп. 164.2.20 ПКУ. Такі доходи оподатковуються ПДФО за основною ставкою 18%, а також військовим збором – за ставкою 1,5 %. ДПС у даній ситуації говорить про оподаткування всього доходу, а не різниці між ціною продажу та придбання.

Увага: отриманий дохід від продажу криптовалюти треба декларувати.

Виходить, що особа, яка отримала дохід від продажу криптовалюти повинна подати також декларацію про майновий стан за підсумками звітного податкового року та самостійно сплатити до бюджету згаданий ПДФО і військовий збір.

Щодо податку на прибуток, єдиного податку – ДПС вказує на невизначеність через відсутність правового регулювання (Індивідуальна податкова консультація ДПС від 25.01.2019 р. № 282/к/99-99-13-01-02-14/ІПК).

Щодо єдиного податку – варто розглянути їх окремо.

Чи можна розрахунки криптовалютами єдиноподатникам

Ні, не можна. І ось чому. Всім, окрім 4 групи. І ось чому – єдиноподатникам заборонені негрошові розрахунки (п. 291.6 ПКУ). Щодо криптовалют, то вони не є грошима (див. вище). Отже, будь-які розрахунки ними – негрошові. Використання їх загрожує примусовим переведенням на загальну систему оподаткування та сплатою єдиного податку за штрафною (підвищеною) ставкою з доходу, який отриманий із застосуванням негрошового засобу розрахунку. Це 15% для фізосіб та подвійна ставка для юросіб на єдиному податку.

Зверніть увагу, що не можна й єдиноподатникам спецгрупи 2%, адже вони належать формально до 3 групи єдиного податку. Єдине, що у них немає штрафної ставки єдиного податку, тому буде тільки переведення на загальну систему оподаткування.

Особливо на даний нюанс криптовалют слід звернути увагу IT-підприємцям, так як вони часто перебувають на 3-й групі єдиного податку 5% або спецгрупі 2%.

Увага: єдиноподатникам використовувати криптовалюти в розрахунках не можна.

Бухгалтерський облік криптовалют

Наразі НП(С)БО не врегульовують бухгалтерський облік криптовалют, так як в Україні юрособи офіційно ними володіти не можуть через відсутність правового статусу. Однак проблема обліку криптовалют має міжнародний рівень. Насьогодні існує рішення з порядку денного засідання Інтерпретаційного комітету Ради з МСФЗ «Утримання криптовалют – Червень 2019» (оригінал – «Holdings of Cryptocurrencies – June 2019»). За ним:

• криптовалюта відповідає визначенню нематеріального активу в МСБО 38 «Нематеріальні активи»;
• якщо криптовалюта утримується для продажу під час звичайної діяльності, то щодо неї застосовується МСБО 2 «Запаси» . Якщо ні – МСБО 38 «Нематеріальні активи»;
• криптовалюти не можуть в обліку належати до грошей та фінансових активів.

Виходить, що криптовалюти за рекомендаціями МСФЗ слід обліковувати у складі запасів (товарів, продукції) або нематеріальних активів. Одна з причин такого двоваріантного обліку криптовалют – нематеріальним активом не може бути актив, який утримується для продажу під час звичайної діяльності (пп. «а» п. 3 МСБО 38). Так як криптовалюти у більшості випадків утримують з метою отримання інвестиційного прибутку при перепродажу, то основний варіант обліку криптовалют має бути у складі запасів. 

Увага: МСФЗ рекомендує криптовалюти обліковувати у складі запасів або нематеріальних активів у залежності від цілей використання

В інших країнах уже створені навіть стандарти бухгалтерського обліку для криптовалют (Білорусь, Японія).

Станом на серпень 2022 року Рада з МСФЗ згаданих рекомендацій не переглядала. Однак у березні 2022 року Рада з МСФЗ визначила проєкт «Криптовалюти та пов’язані транзакції» як другий за пріоритетністю після «Ризиків, пов’язаних з кліматом, у фінансовій звітності» (джерело – Third Agenda Consultation IASB, July 2022).

Діяльність з криптовалютами у КВЕД

Про визнання діяльності з криптовалютами свідчать і з роз’яснення з боку органів статистики. Так, у листі Держстату від 05.10.2018 р. № 14.4-09/435-18 на основі висновків Євростату надана рекомендація класифікувати таким чином:

• діяльність з торгівлі (обміну) криптовалютами – 66.19 «Інша допоміжна діяльність у сфері фінансових послуг, крім страхування та пенсійного забезпечення»;
• діяльність з «майнінгу» та реалізації криптовалют – 64.19 «Інші види грошового посередництва».

Закон про віртуальні активи 2022 – огляд

Закон про віртуальні активи визначає останні як нематеріальні блага, що є об’єктами цивільних прав, мають вартість та виражаються сукупністю даних в електронній формі.

При цьому віртуальні активи можуть бути двох типів:

• забезпечені – такі, що можуть посвідчувати майнові права, зокрема права вимоги на інші об’єкти цивільних прав. Під таке визначення потрапляють у тому числі й криптовалюти, які використовуються для збору коштів, або посвідчують укладання певного договору;
• незабезпечені – не посвідчують жодних майнових або немайнових прав. Незабезпеченими є більшість криптовалют, той же біткоїн або етеріум.

Закон створює:

• правові гарантії захисту права власності учасників ринку віртуальних активів;
• регулювання професійної діяльності учасників ринку віртуальних активів;
• механізми контролю за обігом віртуальних активів.

Функції регулятора ринку віртуальних активів за законом отримує НКЦПФР, яка буде:

• формувати та реалізовувати політику у сфері віртуальних активів;
• визначати порядок обороту віртуальних активів;
• видавати дозволи постачальникам послуг віртуальних активів;
• здійснювати нагляд та фінансовий моніторинг у цій сфері.

Як наслідок, має бути такий результат від закону:

• криптобіржі працюватимуть легально, як іноземні, так і зарубіжні;
• банки відкриватимуть рахунки для криптокомпаній;
• власники заощаджень у криптовалютах зможуть їх легально захистити;
• на віртуальні активи буде поширений судовий захист, тобто з приводу них можна судитися, як і на звичайне майно. Наприклад, віртуальні активи зможуть бути об’єктом розподілу при розірванні шлюбу тощо;
• віртуальні активи доведеться декларувати. Це стосуватиметься й податкових декларацій.

У цілому Закон про віртуальні активи є важливим кроком для детінізації даного сектору.