Специфічні податкові накладні: товари у наборі, подарункові сертифікати, часткові ПН та ПН за щоденними підсумками

Товари у наборі

Номенклатура товарів у ПН/РК має відповідати формулюванню у первинних документах, якими супроводжується постачання таких товарів. 

Але така номенклатура має відповідати і коду УКТ ЗЕД, який теж треба зазначити у ПН/РК. 

Так, для цілей класифікації товарів використовують Українську класифікацію товарів зовнішньоекономічної діяльності, що є товарною номенклатурою Митного тарифу України, затвердженого Законом України «Про Митний тариф України». 

Цей Закон містить, крім самих кодів УКТ ЗЕД і ставок мита, також Основні правила інтерпретації УКТ ЗЕД (далі – Правила), примітки, додаткові примітки до розділів, груп і товарних підпозицій. 

Але який код відповідатиме набору товарів, кожен з яких окремо має свій окремий код УКТ ЗЕД? На це запитання відповісти важко, ось чому подекуди податківці вимагають «розбирати» цей набір на складові у ПН/РК. Але так цей документ не буде відповідати первинним документам – ані за назвами номенклатури, ані за кількістю товарів, ані за їх ціною, навіть якщо за загальним підсумком вартість та суми ПДВ збігатимуться. 

Тому якщо продаємо товари в наборі і ціну встановлюємо саме за набір, треба дотримуватися таких правил. 

Операція з постачання набору товарів, який містить декілька видів однієї товарної позиції та один (чи декілька) видів іншої товарної позиції, у ПН/РК відображається одним рядком.

Щодо питання правильності визначення коду товарної класифікації згідно з УКТ ЗЕД для товарів, що поставляються в наборі/комплекті, при оформленні документів (у тому числі податкових накладних) пропонуємо звертатись до Торгово-промислової палати України (її регіональних відділень) або науково-дослідного інституту судових експертиз.

При складанні податкової накладної код товару згідно з УКТ ЗЕД слід зазначати у графі 3.1 табличної частини податкової накладної.

При цьому код товару згідно з УКТ ЗЕД зазначається на всіх етапах постачання товарів від виробника чи імпортера до кінцевого споживача та незалежно від дати придбання чи виготовлення такого товару:

• для підакцизних і імпортних товарів – 10 знаків,
• для інших товарів – не менше 4 знаків.

У випадку постачання товару, ввезеного на митну територію України, у графі 3.2 податкової накладної проставляється позначка «Х».

Номенклатура товарів продавця має відповідати формулюванню у первинних документах, якими супроводжується постачання таких товарів.

Графи 6 та 7 податкової накладної щодо кількості та ціни постачання одиниці товару заповнюють у встановленому порядку (ціна одиниці набору (комплекту) товарів та кількість таких наборів (комплектів)).

Подарунковий сертифікат

Складність ситуації полягає в тому, що на момент продажу сертифіката ще невідомо, який товар за допомогою цього сертифіката покупець придбає у майбутньому. Проте полегшує складання ПН/РК той факт, що з метою оподаткування ПДВ податківці вважають товаром і сам проданий сертифікат. Отже, саме його номенклатуру слід зазначати у ПН/РК. Знаючи це, далі все дуже просто. 

При реалізації платником податку подарункового сертифіката платник податку складає податкову накладну та нараховує податкові зобов’язання з ПДВ на дату сплати коштів за такий подарунковий сертифікат (перша подія).

Обмін такого подарункового сертифіката на товари/послуги для цілей оподаткування ПДВ буде другою подією, яка не зумовлює податкових наслідків у частині визначення податкових зобов’язань з ПДВ.

Але на дату фактичного постачання товарів/послуг в обмін на подарунковий сертифікат відбувається зміна номенклатури, зазначеної у податковій накладній, складеній за першою подією, у зв’язку з чим складається розрахунок коригування.

Якщо в обмін на подарунковий сертифікат відбувається постачання товарів/послуг, що оподатковуються за ставкою 7%, у розділі «Б» розрахунку коригування зі знаком «-» зазначають показники щодо подарункового сертифіката, та зі знаком «+» зазначають показники опису (номенклатури) товарів/послуг, що постачаються на заміну (нові товарні позиції), що підлягають оподаткуванню за ставкою 7%.

У графі 2.1 такого розрахунку коригування зазначається код причини коригування 104, що відповідає причині коригування «Зміна номенклатури».

У полі «Код ставки» вказують відповідну ставку податку, а у розділі «А» має бути заповнений рядок, який відповідає правильній ставці податку.

У випадку якщо в обмін на подарунковий сертифікат відбувається постачання товарів/послуг, звільнених від оподаткування, то на дату такого постачання складають розрахунок коригування до раніше складеної податкової накладної, в якому коригується вся сума операції зі знаком «-», у графі 2.1 розділу «Б» такого розрахунку коригування зазначають код причини коригування 103, що відповідає причині коригування «Повернення товару або авансових платежів», та одночасно складають нову податкову накладну на операцію з постачання товарів/послуг, звільнених від оподаткування ПДВ.

Часткова поставка товарів/послуг (отримання авансу)

У господарській діяльності подекуди трапляються ситуації, коли товар постачається частково або за нього надходить часткова передоплата (аванс). Як скласти ПН у такому випадку? 

Податківці в ІПК від 26.04.2019 р. №1879/6/99-99-15-03-02-15/ІПК нагадували, що податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс) (п. 201.7 ПКУ).

Якщо відбувається часткове постачання товару, то це трохи легше, адже продавець чітко знає, що саме він поставив, тобто номенклатура товару визначена первинними документами на постачання. 

А що робити в разі часткової передоплати, особливо щодо товарів різної номенклатури? У цьому випадку платники податку (контрагенти за операцією) самостійно на підставі договорів та первинних (бухгалтерських) документів визначають, за який товар в межах договору здійснюється така попередня оплата.

А далі на дату отримання попередньої оплати постачальник зобов’язаний скласти податкову накладну на усю суму такої попередньої оплати, в якій визначити номенклатуру товарів відповідно до умов договору.

На дату відвантаження товару постачальник повинен скласти податкову накладну на різницю між фактичною кількістю/вартістю такого поставленого товару та кількістю (вартістю) такого товару, яка відображена у ПН 1 (на яку було здійснено попередню оплату).

А ще не треба забувати про складання додатка 1 до ПН! 

Наприклад, у додатку 1 до податкової накладної у разі часткового постачання платником податку товарів, наприклад окремих вузлів складного обладнання, яке має єдину ціну, до графи 2 записують найменування окремих вузлів складного обладнання, що поставлені, до графи 3.1 – код таких товарів згідно з УКТ ЗЕД, у графі 3.2 – проставляється позначка «Х» для товарів, ввезених на митну територію України, у графі 9 – одиниця виміру шт., у графі 10 – кількість кожного найменування окремих вузлів складного обладнання, у графах 11 – 12 – відображаються аналогічні дані щодо невідвантажених частин окремих вузлів складного обладнання. При остаточному постачанні частин цього обладнання графи 11 – 12 не заповнюють.

При цьому у графах 4 – 8 зазначають дані щодо повного постачання обладнання.

При отриманні попередньої оплати за товари/послуги, частка яких не має відокремленої вартості, додаток 1 до податкової накладної не заповнюють, а складають лише податкову накладну на частину отриманої передоплати, яка і враховується в податкових зобов’язаннях. 

Наприклад: у випадку отримання передоплати за вказане обладнання платник податку заповнює податкову накладну, у графі 6 якої зазначає кількість обладнання, пропорційну сумі отриманої передоплати (дробове число). Така кількість розраховується як відношення суми отриманої передоплати до загальної вартості обладнання.

У разі коли після отримання попередньої оплати за товари/послуги, частка яких не має відокремленої вартості, відбувається часткове постачання таких товарів, податкову накладну складають на різницю між повною вартістю товарів/послуг та отриманою передоплатою, а додаток 1 заповнюють виходячи з переліку (номенклатури) частково поставлених товарів/послуг.

ПН за щоденними підсумками

Згідно з п. 201.4 ПКУ платники податку в разі здійснення постачання товарів/послуг, постачання яких має безперервний або ритмічний характер:

• покупцям – платникам податку – можуть складати не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведені податкові накладні на кожного платника податку, з яким постачання мають такий характер, з урахуванням усього обсягу постачання товарів/послуг відповідному платнику протягом періоду, за який складається така податкова накладна, протягом такого місяця;
• покупцям – особам, не зареєстрованим платниками податку, – можуть складати не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведену податкову накладну з урахуванням всього обсягу постачання товарів/послуг таким покупцям, з якими постачання мають такий характер протягом періоду, за який складається така податкова накладна, протягом такого місяця.

У разі якщо станом на дату складення зазначених податкових накладних сума коштів, що надійшла на рахунок у банку/небанківському надавачу платіжних послуг продавця як оплата (передоплата) за товари/послуги, перевищує вартість поставлених товарів/послуг протягом місяця, таке перевищення вважається попередньою оплатою (авансом), на суму якої складається податкова накладна у загальному порядку не пізніше останнього дня такого місяця.

Для цілей п. 201.4 ст. 201 ПКУ ритмічним характером постачання вважається постачання товарів/послуг одному покупцю два та більше разів на місяць.

Податкова накладна може бути складена за щоденними підсумками операцій (якщо податкова накладна не була складена на ці операції) у разі:

• здійснення постачання товарів/послуг за готівку кінцевому споживачеві (який не є платником податку), розрахунки за які проводяться через касу/реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій, або через банк, небанківського надавача платіжних послуг чи платіжний пристрій (безпосередньо на рахунок постачальника);
• виписки транспортних квитків, готельних рахунків або рахунків, які виставляються платнику податку за послуги зв’язку, інші послуги, вартість яких визначається за показниками приладів обліку, що містять загальну суму платежу, суму податку та податковий номер постачальника (продавця), крім тих, форму яких встановлено міжнародними стандартами;
• надання платнику податку касових чеків, що містять суму поставлених товарів/послуг, загальну суму нарахованого податку (з визначенням фіскального та податкового номерів постачальника).

На підставі цієї норми податківці у підкатегорії 101.15 «ЗІР» зауважили:

1. при здійсненні постачання товарів/послуг за готівку кінцевому споживачеві (який не є платником податку), розрахунки за які проводяться через касу/реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій, або через банк, небанківського надавача платіжних послуг чи платіжний пристрій (безпосередньо на рахунок постачальника) такий постачальник може складати податкові накладні за щоденними підсумками операцій (якщо попередньо не були складені податкові накладні на ці операції);
2. при постійних зв’язках з особами, що не зареєстровані платниками ПДВ, а саме у випадках, коли операції з постачання товарів/послуг здійснюються за готівку таким особам два і більше разів на місяць на підставі відповідного договору, в якому і визначені періодичність поставки таких товарів/послуг та порядок оплати їх вартості, може бути складена зведена податкова накладна (якщо попередньо не були складені податкові накладні на такі операції).