Загальні засади списання запасів
Порядок списання запасів з балансу залежить у першу чергу від причин їх вибуття. Тому пригадаємо основні з них. Так, найчастіше вибуття запасів у бюджетних установах відбувається за такими напрямками, як:
— використання у процесі основної діяльності;
— споживання у процесі надання послуг, виготовлення продукції, виконання робіт;
— нестачі (у тому числі в межах установлених норм) і втрати від псування, розкрадання та знищення;
— безоплатна передача за операціями з внутрівідомчої передачі;
— відчуження шляхом реалізації.
За загальним правилом вибуття запасів слід відображати в бухгалтерському обліку як збільшення витрат відповідного звітного періоду та зменшення вартості таких запасів.
Порядок списання запасів залежно від напрямків їх вибуття
|
Напрямок вибуття |
Порядок списання |
|
Вибуття запасів (у тому числі отриманих як благодійна допомога), не пов’язане з отриманням доходу |
Балансова вартість таких запасів відноситься на витрати виконання бюджетних програм або витрати за необмінними операціями у періоді їх вибуття |
|
Споживання запасів у процесі надання послуг, виготовлення продукції, виконання робіт |
Запаси, використані для створення інших активів власними силами, визнаються витратами на виготовлення продукції (надання послуг, виконання робіт) |
|
Нестачі (у тому числі в межах установлених норм) і втрати запасів від псування, розкрадання та знищення |
Нестачі та втрати запасів у межах встановлених норм природного убутку під час транспортування відносяться на збільшення первісної вартості оприбуткованих запасів відповідного найменування (групи, виду). Нестачі та втрати запасів (у тому числі в межах установлених норм природного убутку) під час зберігання визнаються витратами звітного періоду. Водночас суми нестач і втрат від псування (розкрадання, знищення) запасів понад норми природного убутку до прийняття рішення про конкретних винуватців відображаються на позабалансовому рахунку. Після встановлення винних осіб належна до відшкодування сума зараховується до складу дебіторської заборгованості і доходів (на суму фактичних витрат на відновлення запасів). Різниця між сумою, що підлягає відшкодуванню винними особами, і сумою фактичних витрат на відновлення запасів відноситься до зобов’язань за розрахунками з бюджетом. Разом із цим проводиться списання сум нестач з позабалансового рахунку |
|
Внутрівідомча безоплатна передача запасів (крім МШП) |
Балансову вартість запасів (крім МШП), безоплатно переданих (отриманих) у межах уповноваженого органу, слід відображати в обліку як збільшення дебіторської заборгованості (зобов’язань) за розрахунками з внутрівідомчої безоплатної передачі запасів |
|
Списання використаних запасів (крім МШП), отриманих безоплатно за операціями з внутрівідомчої передачі |
Установа, яка отримала запаси безоплатно в межах уповноваженого органу, проводить зменшення балансової вартості використаних запасів та суми зобов’язань за розрахунками з внутрівідомчої безоплатної передачі. Установа, що передала ці запаси, проводить збільшення витрат та зменшення дебіторської заборгованості за розрахунками з внутрівідомчої безоплатної передачі запасів на підставі акта списання |
|
Передача в експлуатацію МШП, безоплатна передача МШП за операціями з внутрівідомчої передачі |
Вартість МШП, переданих в експлуатацію, а також безоплатно переданих в межах уповноваженого органу, списується на витрати виконання бюджетних програм (витрати на виготовлення продукції, витрати за необмінними операціями) відповідного звітного періоду. Одночасно потрібно забезпечити оперативний кількісний облік таких МШП за місцями експлуатації і відповідними особами протягом всього строку їх фактичного використання |
|
Відчуження шляхом реалізації запасів (крім придбаних (виготовлених) у попередні звітні роки) |
Балансова вартість реалізованих запасів (крім придбаних (виготовлених) у попередні звітні роки) визнається витратами того періоду, в якому визнається пов’язаний з ними дохід |
|
Відчуження шляхом реалізації запасів, придбаних (виготовлених) у попередні звітні роки |
Балансова вартість реалізованих запасів, які були придбані (виготовлені) у минулих роках, відноситься до накопиченого фінансового результату виконання кошторису |
Методи оцінки вибуття запасів
Підходи до оцінки запасів при їх вибутті залишилися незмінними. Тож, як і раніше, для цього ви маєте у своєму розпорядженні три методи (п. 4 розд. IV НП(С)БО 123):
1) ідентифікованої собівартості відповідної одиниці запасів;
2) середньозваженої собівартості;
3) собівартості перших за часом надходження запасів (ФІФО).
Але для всіх одиниць обліку запасів однакового призначення та аналогічними умовами використання слід застосовувати тільки один із наведених методів.
Поряд із цим чинним законодавством не заборонено застосовувати одночасно кілька методів оцінки вибуття різних за призначенням запасів в одній установі. Безумовно, використання більше ніж одного методу має бути належним чином обґрунтовано та зафіксовано у наказі про облікову політику установи.
Особливості застосування кожного із методів оцінки вибуття запасів.
|
Назва методу |
Суть методу |
Призначення методу |
|
Ідентифікованої собівартості відповідної одиниці запасів |
Передбачає ведення окремого обліку за кожним видом запасів і списання їх за фактичною собівартістю, яка склалася на момент придбання |
За цим методом оцінюються запаси, які відпускаються для виконання спеціальних замовлень і проектів, а також запаси, які не замінюють один одного |
|
Середньозваженої собівартості |
Оцінка проводиться щодо кожної одиниці запасів діленням сумарної вартості залишку таких запасів на початок звітного місяця й вартості одержаних у звітному місяці запасів на сумарну кількість запасів на початок звітного місяця і одержаних у звітному місяці запасів. Тобто середньозважену собівартість одиниці запасів, що вибули, можна визначити за такою формулою: де Сс — середньозважена собівартість одиниці запасів, що вибули; ВЗпоч — вартість залишку запасів на початок місяця; ВЗміс — вартість запасів, отриманих протягом звітного місяця; КЗпоч — кількість запасів на початок місяця; КЗміс — кількість запасів, одержаних протягом звітного місяця |
Застосовується при значному коливанні цін на одні й ті ж види запасів протягом місяця, у результаті чого виникає потреба у визначенні середньої ціни для подальшого списання матеріальних цінностей |
|
Собівартості перших за часом надходження запасів (ФІФО) |
Ґрунтується на припущенні, що запаси використовуються у тій послідовності, у якій вони надходили до установи (відображені у бухгалтерському обліку). Тобто запаси, які першими відпускаються у виробництво (продаж та інше вибуття), оцінюються за собівартістю перших за часом надходження запасів |
Найчастіше використовується суб’єктами господарювання, діяльність яких пов’язана з використанням запасів, які швидко псуються чи втрачають свої властивості |
Кореспонденція з обліку вибуття запасів
Нововведення торкнулись і порядоку відображення операцій з вибуття запасів. І хоча ці зміни не кардинальні, все ж таки відмінності існують
Головною новацією у порядку списання запасів з балансу стала необхідність врахування при цьому призначення (напрямку) використання відповідних запасів. Та це аж ніяк не означає, що за новими правилами не потрібно розмежовувати в обліку запаси залежно від того, звідки вони надійшли або за рахунок яких коштів придбані (виготовлені). Вимога щодо відокремленого обліку запасів, придбаних за рахунок коштів спеціального фонду, від операцій за рахунок коштів загального фонду нікуди не поділася. Різниця лише в тому, що тепер її дотримання реалізується шляхом ведення аналітичного обліку.
Таким чином, щоб правильно скласти кореспонденцію субрахунків при списанні запасів, необхідно передусім визначити, з якою метою (для чого) їх було використано. Залежно від цього слід відносити вартість витрачених запасів на той чи інший субрахунок обліку витрат. Водночас у межах кожного такого субрахунку (за потреби) на окремих аналітичних рахунках обліковуються видатки загального фонду та видатки спецфонду.
Далі розглянемо, які субрахунки слід застосовувати при списанні запасів з балансу. Так, для узагальнення інформації про матеріальні витрати, які здійснюються у процесі основної діяльності установи та на виконання програм, Планом рахунків № 1203 призначено субрахунок 8013«Матеріальні витрати».
За цим субрахунком обліковують витрати на придбання предметів, матеріалів, обладнання, інвентарю (крім капітальних витрат), медикаментів та перев’язувальних матеріалів, продуктів харчування, витрат на оплату послуг, отриманих від сторонніх підприємств, тощо. За дебетом цього субрахунку відображаються суми визнаних витрат, пов’язаних із виконанням бюджетних програм, а за кредитом — суми коштів, які надійшли на відновлення витрат, і списання їх в порядку закриття на фінансовий результат виконання кошторису.
Для обліку матеріальних витрат, які виникають в процесі надання послуг, виготовлення продукції, виконання робіт, витрат на оплату послуг, отриманих від сторонніх підприємств, застосовується субрахунок 8113 «Матеріальні витрати». За дебетом цього субрахунку показують суми визнаних витрат, пов’язаних з організацією та наданням послуг, виготовленням продукції, виконанням робіт. Тоді як за кредитом указаного субрахунку проводять списання на суму витрат, пов’язаних з організацією та наданням послуг (виконанням робіт, виготовленням продукції), які відносяться на рахунок 16 «Виробництво», а також списання витрат у порядку закриття на фінансовий результат виконання кошторису.
На субрахунку 8511 «Витрати за необмінними операціями» ведеться облік видатків, пов’язаних з передачею активів суб’єктам господарювання, фізичним особам та іншим суб’єктам державного сектору для виконання цільових заходів. На цьому субрахунку ведеться облік витрат, пов’язаних із соціальним забезпеченням у вищих навчальних закладах та наукових установах, закладах охорони здоров’я, що надають первинну, вторинну та екстрену медичну допомогу. За дебетом цього субрахунку відображають суми визнаних витрат за необмінними операціями, а за кредитом — суми коштів, які надійшли на відновлення витрат та їх списання у порядку закриття на фінансовий результат виконання кошторису.
Це основні субрахунки, які згідно з Типовою кореспонденцією № 1219 використовуються при списанні запасів з балансу.
Типова кореспонденція субрахунків при вибутті запасів – порівняння
|
№ з/п |
Зміст господарської операції |
Кореспонденція субрахунків |
|||
|
з 2017 року |
до 2017 року |
||||
|
дебет |
кредит |
дебет |
кредит |
||
|
1 |
Вибуття запасів у випадках, передбачених законодавством (крім отриманих за операціями з внутрівідомчої передачі запасів), видача зі складу в експлуатацію МШП або списання МШП, не введених в експлуатацію, які стали непридатними |
8013, 8113 «Матеріальні витрати», 8511 «Витрати за необмінними операціями» |
15 «Виробничі запаси», 18 «Інші нефінансові активи» |
801, 802, 811 — 813 |
261, 201 — 218, 231 — 236, 238, 239 |
|
2 |
За операціями з внутрівідомчої передачі запасів відображено суми переданих виробничих запасів та інших нефінансових активів (крім МШП) (суб’єктом державного сектору, що передав) |
2711 «Дебіторська заборгованість за внутрішніми розрахунками» |
15 «Виробничі запаси», 1811 «Готова продукція», 1814 «Державні матеріальні резерви та запаси», 1815 «Активи для розподілу, передачі, продажу», 1816 «Інші нефінансові активи» |
683, 684 |
261, 201 — 218, 231 — 239 |
|
3 |
Списання використаних виробничих запасів та інших нефінансових активів (крім МШП) суб’єктом державного сектору, що отримав їх за операціями з внутрівідомчої передачі запасів |
6611 «Зобов’язання за внутрішніми розрахунками розпорядників бюджетних коштів» |
15 «Виробничі запаси», 1811 «Готова продукція», 1814 «Державні матеріальні резерви та запаси», 1815 «Активи для розподілу, передачі, продажу», 1816 «Інші нефінансові активи» |
683, 684 |
261, 201 — 218, 231 — 239 |
|
4 |
За операціями з внутрівідомчої передачі запасів відображено списання виробничих запасів та інших нефінансових активів (крім МШП) (суб’єктом державного сектору, що їх передав) |
8013 «Матеріальні витрати» |
2711 «Дебіторська заборгованість за внутрішніми розрахунками» |
801, 802, 813 |
683, 684 |
|
5 |
За операціями з внутрівідомчої передачі відображено суми переданих МШП (суб’єктом державного сектору, що передав) та видачу в експлуатацію і списання не введених в експлуатацію непридатних МШП (суб’єктом державного сектору, що отримав) |
8013 «Матеріальні витрати» |
1812 «Малоцінні та швидкозношувані предмети» |
411 |
221, 222 |
|
6 |
Списання запасів, придбаних (виготовлених) у попередні звітні роки, які відчужуються шляхом реалізації згідно із законодавством* |
5512 «Накопичені фінансові результати виконання кошторису» |
15 «Виробничі запаси», 18 «Інші нефінансові активи» |
431, 432 |
201 — 205, 211 — 218, 231, 234, 235, 238, 239 |
|
7 |
Списання запасів, використаних для створення інших активів власними силами |
8113 «Матеріальні витрати» |
1511 «Продукти харчування», 1513 «Будівельні матеріали», 1514 «Пально-мастильні матеріали», 1515 «Запасні частини», 1516 «Тара», 1517 «Інші виробничі запаси», 1812 «Малоцінні та швидкозношувані предмети», 1816 «Інші нефінансові активи» |
825 |
231 — 236, 238, 239 |
|
8 |
Списання запасів внаслідок нестачі, у тому числі в межах установлених норм, а також нестач і втрат від псування матеріальних цінностей, віднесених на рахунок установи, придбаних у поточному році, у минулих роках за розрахунками з внутрівідомчої передачі запасів |
8013, 8113 «Матеріальні витрати», 5512 «Накопичені фінансові результати виконання кошторису», 2711 «Дебіторська заборгованість за внутрішніми розрахунками» |
15 «Виробничі запаси», 18 «Інші нефінансові активи» |
801, 802, 811 — 813, 431, 432, 683, 684 |
261, 201, 204, 205, 231 — 236, 238, 239 |
|
Якщо встановлено винних осіб, водночас проводяться записи на суму вартості відшкодування збитків, яка віднесена на рахунок винних осіб у частині: |
|||||
|
витрат на відновлення (придбання) |
2115 «Розрахунки з відшкодування завданих збитків» |
7111 «Доходи від реалізації продукції (робіт, послуг)» |
363 |
711 |
|
|
перевищення, що підлягає перерахуванню до відповідного бюджету |
2115 «Розрахунки з відшкодування завданих збитків» |
6312 «Інші розрахунки з бюджетом» |
363 |
642 |
|
|
Якщо винні особи не встановлені, на позабалансовому рахунку проводиться запис про відображення сум нестач матеріальних цінностей |
073 «Невідшкодовані нестачі і втрати від псування цінностей розпорядників бюджетних коштів» |
— |
072 |
— |
|
|
9 |
Списання за розрахунком розподіленої величини ТЗВ (у разі їх узагальнення на окремому субрахунку обліку запасів) згідно з вимогами НП(С)БО 123 |
8013, 8113 «Матеріальні витрати», 5512 «Накопичені фінансові результати виконання кошторису», 2711 «Дебіторська заборгованість за внутрішніми розрахунками |
15 «Виробничі запаси», 1812 «Малоцінні та швидкозношувані предмети», 1814 «Державні матеріальні резерви та запаси», 1815 «Активи для розподілу, передачі, продажу», 1816 «Інші нефінансові активи» |
801, 802, 811 — 813 |
201 — 218, 231 — 239 |
|
* Таке списання передбачає зміну фінансового результату виконання кошторису попереднього звітного року, тому причину такої зміни за загальним та спеціальним фондами потрібно розкрити в Пояснювальній записці до Балансу на звітну дату. |
|||||
Організація обліку запасів
З метою забезпечення обліку та належного контролю наявності і руху запасів необхідно забезпечити:
1) вчасне та правильне документальне оформлення всіх операцій з руху запасів;
2) збереження запасів у спеціально відведених місцях їх зберігання (на складах, в коморах, окремих приміщеннях);
3) ведення матеріально відповідальними особами (далі — МВО) кількісного обліку запасів у місцях їх зберігання;
4) ведення обліку запасів у бухгалтерській службі установи;
5) своєчасну та ретельну перевірку фактичної наявності запасів, стану та умов їх зберігання.
В рамках реалізації перелічених вище завдань насамперед слід подбати про своєчасне оформлення всіх операцій з надходження та руху запасів первинними документами.
Типові форми первинних документів для обліку запасів затверджені наказами № 130 і № 193. Водночас ви можете самостійно розробляти форми первинних документів або вносити зміни до чинних форм із зазначенням у них усіх обов’язкових реквізитів, передбачених законодавством. Але майте на увазі: форми самостійно розроблених документів слід обов’язково навести у додатках до наказу про облікову політику.
Що стосується забезпечення збереження запасів, то всі матеріальні цінності до моменту їх введення в експлуатацію повинні зберігатися у спеціалізованих та інших місцях зберігання (склади, комори, окремі приміщення тощо). Посадові особи, відповідальні за збереження запасів, призначаються наказом керівника установи. З такою особою обов’язково укладається письмовий договір про повну індивідуальну матеріальну відповідальність. У подальшому саме матеріально відповідальна оособа (МВО) здійснює приймання, зберігання та відпуск запасів.
При прийманні запасів МВО має перевірити відповідність запасів асортименту, кількості, вазі, обсягу площі і якості, указаним у супровідних документах. Факт отримання запасів МВО підтверджує своїм підписом на документах постачальника або в Акті приймання матеріалів.
Кількісний облік руху запасів за місцями зберігання ведуть МВО у книгах складського обліку. Окрім того, відповідні особи ведуть кількісний оперативний облік МШП, переданих у використання до моменту їх списання. Радимо прописати у наказі про облікову політику вашої установи порядок такого обліку МШП. Зокрема, доцільно встановити вартісний критерій — мінімальну граничну вартість для ведення оперативного обліку таких матеріальних цінностей (50 грн., 100 грн. тощо). Адже нераціонально і практично не можливо забезпечити ведення обліку (нехай навіть кількісного) всіх канцтоварів (кожної ручки чи олівця) або дрібного господарського інвентарю (гумові рукавички, ганчірки для прибирання тощо).
МВО передає до бухгалтерської служби прибутково-видаткові документи відповідно до графіка документообігу.
У бухгалтерії запаси обліковують у кількісному і сумарному вимірах за одиницями обліку запасів та в розрізі МВО у оборотних відомостях. При цьому дані про первісну вартість запасів заносять до оборотних відомостей окремо за кожним субрахунком. За підсумками звітного місяця в оборотних відомостях підраховують обороти і виводять залишки запасів на початок наступного місяця.
Окрім того, бухгалтерська служба має забезпечити ведення аналітичного обліку запасів у розрізі джерел їх надходження (за рахунок коштів загального, спеціального фондів, за операціями з внутрішньовідомчої передачі, як гуманітарна та благодійна допомога). Додатково облік запасів установи можуть здійснювати за номенклатурними номерами. Однак це, як і раніше, не обов’язкова вимога, а лише право установи.
Перевірка фактичної наявності запасів, їх стану та умов зберігання забезпечується шляхом проведення інвентаризації відповідно до вимог Положення № 879. Для відображення результатів інвентаризації установи застосовують форми, затверджені наказом № 572.
З огляду на вищезазначене, у наказі про облікову політику установи необхідно розкрити таку інформацію:
— форми первинних документів, розроблені самостійно установою для оформлення руху запасів;
— правила документообігу та технологію обробки облікової інформації, порядок контролю за рухом запасів і відповідальність посадових осіб;
— одиницю аналітичного обліку запасів;
— порядок аналітичного обліку запасів;
— порядок обліку ТЗВ, застосування окремого субрахунку обліку ТЗВ;
— порядок визначення чистої вартості реалізації запасів;
— метод оцінки вибуття запасів.
