Бухоблік. ЗІЗ (засоби індівідуального захисту), видані працівникам, є власністю підприємства та обліковуються як інвентар (п. 6 розд. ІІІ Мінвимог № 1804). Для обліку спецодягу, що перебуває на балансі підприємства, призначено рахунок 22 «Малоцінні та швидкозношувані предмети». Тобто спецодяг у загальному випадку треба обліковувати як МШП.
І нехай слово «малоцінні» в назві рахунка 22 не вводить вас в оману. Якщо очікуваний строк використання спецодягу становить менше одного року, такий спецодяг автоматично потрапляє в бухобліку до складу МШП. Якою б не була його ціна.
Придбані МШП у бухобліку зараховують на баланс за первісною вартістю (пп. 8, 9 НП(С)БО 9). Особливість обліку спецодягу (як і будь-яких інших МШП) в тому, що на балансі підприємства він перебуває тільки до моменту передачі в експлуатацію. Переданий в експлуатацію спецодяг списують на рахунки витрат проводкою Дт 23, 91, 92, 93, 94 — Кт 22 залежно від того, де задіяні працівники, які користуються спецодягом. Далі ведуть лише оперативний кількісний облік таких ЗІЗ у розрізі відповідальних осіб і місць експлуатації (п. 23 НП(С)БО 9).
Видача спецодягу (і його повернення працівниками) повинна обліковуватися в особистій картці обліку, форма якої наведена в додатку 1 до Мінвимог № 1804 (п. 9 розд. ІІІ Мінвимог № 1804).
Якщо ж спецодяг, придатний для подальшого використання, з тих чи інших причин виводиться з експлуатації, його повертають у сумовий облік проводкою Дт 22 — Кт 719. При цьому треба стежити, чи не закінчився строк придатності спецодягу.
Податок на прибуток. Податковоприбутковий облік спецодягу, який у бухобліку є МШП, загалом не містить жодних особливостей. Зокрема, не встановлено жодної залежності між податковими витратами і нормами видачі спецодягу. Тому і сума, яка зменшила бухфінрезультат, зменшить і об’єкт оподаткування податком на прибуток.
Виняток — якщо ви придбавали МШП у неприбуткових організацій чи низькоподаткових нерезидентів (п.п. 140.5.4 ПКУ). Тоді високодохідникам і малодохідникам-добровольцям доведеться робити коригування.
ПДВ. Сума вхідного ПДВ, сплаченого у складі вартості спецодягу та інших ЗІЗ, безумовно, потрапляє до податкового кредиту. Звісно, за наявності ПН від постачальника спецодягу, зареєстрованої в ЄРПН. Але є важлива деталь: якщо ЗІЗ були видані працівникам понад установлені норми, доведеться нарахувати компенсуючий ПДВ за п.п. «г» п. 198.5 ПКУ. При цьому, на нашу думку, не треба нараховувати ПДВ, якщо видача спецодягу та інших ЗІЗ відбувається в додаткових обсягах відповідно до Мінвимог № 1804 або на підставі колективного договору.
Видача працівникам ЗІЗ не вважається їх постачанням.
Адже право власності на ЗІЗ залишається за роботодавцем і до працівника не переходить. Ось чому за цією операцією не виникають податкові зобов’язання з ПДВ. Податківці згодні з цим (БЗ 101.07).
Не оподатковується ПДВ також і операція зі списання повністю зношеного спецодягу.
Чи може спецодяг бути необоротним активом
Бухоблік. Якщо очікується, що експлуатувати спецодяг або інші ЗІЗ можна довше, ніж рік, такий спецодяг треба відносити до складу необоротних активів. І ось тут вартісний критерій відіграватиме первісну роль. Треба порівняти вартість такого спецодягу з тим вартісним критерієм, який установлений у вашій обліковій політиці, щоб розмежувати ОЗ і МНМА. Приклади спецодягу, який належить до кожної облікової категорії, наведено на рисунку.
Бухоблікова класифікація спецодягу (приклади)
Якщо спецодяг тривалого користування коштує менше, у бухобліку його слід відносити до складу МНМА (субрахунок 112). Такий спецодяг зараховуємо за первісною вартістю (пп. 7, 8 НП(С)БО 7), а потім амортизуємо проводкою Дт 23, 91, 92, 93, 94 — Кт 132. При цьому використовуємо або метод «50 на 50», або метод «100 % вартості в першому місяці» (п. 27 НП(С)БО 7). Повністю замортизований спецодяг списується проводкою Дт 132 — Кт 112.
Якщо ж ваш довгостроковий спецодяг коштує більше, ніж вартісний критерій, установлений вашою обліковою політикою, у бухобліку слід визнавати такий спецодяг ОЗ. Для обліку цього ОЗ використовуємо субрахунок 109 «Інші основні засоби». Амортизацію спецодягу нараховуємо проводкою Дт 23, 91, 92, 93, 94 — Кт 131, а коли він повністю замортизується, списуємо його з балансу проводкою Дт 131 — Кт 109. Якщо ж спецодяг стане непридатним до того, як буде замортизований, — застосовуємо проводку Дт 976 — Кт 109 (на суму залишкової вартості спецодягу).
Податок на прибуток. У податковоприбутковому обліку також слід розділити спецодяг тривалого користування між ОЗ і МНМА. Відмінність від бухобліку тут лише в тому, що для податкових цілей вартісний критерій установлюється не обліковою політикою підприємства, а законодавцем. І встановлено його на рівні 20000 грн (п.п. 14.1.138 ПКУ). Якщо ваш спецодяг коштує менше, то для податкових цілей це — МНМА. МНМА не є ОЗ у розумінні ПКУ, отже, жодні різниці (передбачені розд. ІІІ ПКУ для ОЗ) за МНМА не визначаються. Вони впливають на об’єкт оподаткування податком на прибуток тільки через бухфінрезультат.
Якщо спецодяг коштує більше 20 тис. грн** (наприклад, певні види гідрокостюмів), цей спецодяг для податкових цілей є ОЗ (п.п. 14.1.138 ПКУ). Враховувати це повинні високодохідники, а також малодохідники, які добровільно рахують різниці, передбачені розд. ІІІ ПКУ. Спецодяг, який є ОЗ, їм слід відносити до групи 9 (п.п. 138.3.3 ПКУ). Мінімальний строк амортизації для таких ОЗ — 12 років. Але якщо спецодяг новий і введений в експлуатацію після 01.01.2020 р., можна застосувати прискорений строк податкової амортизації — 5 років (п. 431 підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ).
** Для спецодягу, який вводився в експлуатацію до 23.05.2020 р., — 6000 грн.
Прискорити амортизацію можна, тільки якщо ви використовуватимете дорогий спецодяг у власній господарській діяльності, а не продаватимете чи здаватимете в оренду.
Незалежно від того, які податкові строки амортизації ви застосуєте — загальні чи прискорені — за спецодягом, віднесеним до ОЗ групи 9, високодохідники і малодохідники-добровольці повинні визначати амортизаційні та ліквідаційно-продажні різниці, передбачені пп. 138.1, 138.2 ПКУ. Ну і не забуваємо про різниці, передбачені п.п. 140.5.4 ПКУ при придбанні спецодягу у неприбутківців або у низькоподаткових нерезидентів. Адже вони рівною мірою стосуються як оборотних, так і необоротних активів.
ПДВ. ПДВ-облік необоротного спецодягу мало чим відрізняється від оборотного. За таким спецодягом відображаємо податковий кредит.
Якщо видача спецодягу відбулася в межах установлених норм або на виконання вимог законодавства про охорону праці, компенсувати податковий кредит не треба.
Додаткове нарахування ПДВ можливе, тільки якщо доведеться передчасно списувати спецодяг, який обліковується як ОЗ. Тоді, щоб не нараховувати ПДВ, діємо на підставі п. 189.9 ПКУ. Тобто оформляємо списання ОЗ і підкріплюємо його документом, який засвідчує, що подальша експлуатація неможлива (див. також ЗІР 101.07).
ПДФО. Спецодяг, виданий працівникам у тимчасове користування і в межах норм чи згідно із законом, доходом працівників не є (п.п. 165.1.9 ПКУ). Якщо ж норми перевищені чи спецодяг видаєте за власною ініціативою — у працівників буде ПДФО-дохід згідно з п.п. 164.2.20 ПКУ (див. лист ДПСУ від 13.04.2021 р. № 1507/ІПК/99-00-04-03-03-06).
