Возврат товаров: бухгалтерский учет и налоговые последствия

Достаточно часто возникают ситуации, когда покупатель, ранее купив товар, возвращает его продавцу. Причем покупателем может быть как частное лицо, так и предприятие. А причины возврата могут быть разные: истечение срока годности товара, несоответствующее качество, нарушение условий договора и т. д. 

Рассмотрим организационно-правовые основы проведения возвратов, порядок их документального оформления, а также особенности отражения таких операций в бухгалтерском учете.

Организационно-правовые основы

В Гражданском кодексе определены порядок заключения договоров купли-продажи, а также основания возврата товара (по инициативе покупателя и продавца).

Если в договоре стороны не установили порядок приемки-передачи продукции, то применяются положения Инструкции № П-6 и Инструкции № П-7 (разъяснено письмом № 81-16/71).

В соответствии с ч.2 ст. 697 ГКУ продавец имеет право требовать от покупателя возврата товара при следующих обстоятельствах:

• покупатель нарушил срок оплаты товара, зафиксированный в договоре;
• не наступили обстоятельства, при наступлении которых право собственности на товар переходит к покупателю.

Более подробно в этом Кодексе описаны условия, при нарушении которых покупатель имеет право:

• возвратить продавцу товар и расторгнуть договор купли-продажи, если продавец не передал товар или документы в оговоренный срок (ст. 666 ГКУ);
• требовать у продавца передачи недостающего товара или отказаться от переданного товара в случае, если продавец передал товар в количестве меньшем, нежели зафиксировано в договоре;
• отказаться от товара или его части, если продавец передал товар или часть товара с нарушением ассортимента;
• расторгнуть договор и требовать возврата ранее внесенной суммы или требовать замены товара ненадлежащего качества в случае существенного нарушения требований к качеству товара и выявления недостатков, которые невозможно устранить, или недостатков, устранение которых требует значительных по суммам и времени расходов, недостатков, выявлявшихся неоднократно или появлявшихся снова после их устранения;
• отказаться от договора и требовать возврата ранее внесенной суммы либо требовать от продавца замены некомплектного товара на комплектный в случае передачи продавцом некомплектного товара.

В случае если нарушены условия договора купли-продажи в части комплектности, количества, качества, ассортимента товара, покупателю необходимо уведомить об этом продавца (ст. 688 ГКУ).

Для обеспечения принятия продавцом возвращенного товара покупатель имеет право направить  письменное требование.

Такое требование может быть в форме письма или претензии, составленных в произвольной форме; претензии, составленной согласно требованиям ст. 222 Хозяйственного кодекса; заключения, составленного независимой комиссией; акта о браке; других документов, предусмотренных условиями договоров купли-продажи или специальным нормативным актом.

Возврат товара оформляется накладной-требованием на отпуск (внутреннее перемещение) материалов типовой формы № М-11, установленной приказом № 193. С 01.01.2015 г. в соответствии с изменениями, внесенными приказом № 987 в п. 2.5 Положения № 88, полномочия лица, которое в интересах юридического лица или физического лица — предпринимателя получает товарно-материальные ценности согласно договору, подтверждаются в соответствии с законодательством, в частности письменным договором, доверенностью, актом органа юридического лица и т. п. То есть наличие доверенности с 01.01.2015 г. не является обязательным. Причем этим же приказом признана утратившей силу Инструкция № 99, согласно которой доверенность поставщика (продавца) на получение возвращенного товара была обязательной.

Бухгалтерский учет операций по возврату товара

Инструкцией № 291, другими нормативными документами предусмотрены особенности бухгалтерского учета операций с товарами, в том числе учета при осуществлении возврата товара как у продавца, так и у покупателя. Также предусмотрено отражение в бухгалтерском учете отдельных операций, например возврат товара от покупателей в розничной торговле. Рассмотрим, как возврат товара отражается в бухгалтерском учете продавца и покупателя.

Учет у продавца товаров

Для отражения операций по возврату товара в бухгалтерском учете продавца товаров Инструкцией № 291 предусмотрен субсчет 704 «Вычеты из дохода». По Дт этого субсчета подлежат отражению суммы, уменьшающие доход предприятия-продавца, в том числе стоимость возвращенных покупателем продукции и товаров. По Кт субсчета 704 отражается списание дебетовых оборотов на субсчет 791 «Результат операционной деятельности». Основные корреспонденции счетов при осуществлении операции по возврату товара следующие:

• Дт 704 — Кт 685 «Расчеты с прочими кредиторами» (отражается полная стоимость возвращенного товара в случае, когда в момент возврата товара не происходит одновременный встречный возврат покупателю денежных средств из кассы продавца);
• Дт 704 — Кт 301 «Касса в национальной валюте Украины» (отражается полная стоимость возвращенного товара в случае, когда в момент возврата товара происходит одновременный встречный возврат покупателю денежных средств из кассы);
• Дт 704 — Кт 641 «Расчеты с бюджетом по НДС» («сторнируется» сумма налогового обязательства по НДС в стоимости возвращенного товара. Одновременно продавец обязан выписать расчет корректировки количественных и стоимостных показателей к налоговой накладной);
• Дт 791 — Кт 704 (отражается отнесение суммы дебетового оборота 704 на финансовый результат).

Также необходимо отразить в бухгалтерском учете себестоимость возвращенного товара (ранее отраженную как себестоимость реализованного товара). Эта операция отражается методом «сторно» следующими корреспонденциями счетов:

Дт  902— Кт 281  (отражаются возврат товара по покупной стоимости и уменьшение себестоимости реализованных товаров);

 Дт 791— Кт  902 (отражается себестоимость возвращенного товара, учтенная при формировании финансового результата).

Учет у покупателя товаров

Возврат товара покупателем отражается методом «сторно» следующими бухгалтерскими записями:

• Дт 281— Кт 631 (отражается стоимость возвращенного товара без учета НДС);
• Дт 641 — Кт 631 (отражается сумма НДС (налоговый кредит подлежит корректировке (уменьшению)).

Рассмотрим на условных примерах особенности отражения операций по возврату товара у продавца и покупателя.

Учет у продавца – Пример 1

( оптовоя торговля). ООО «УКпостачсоюз» приобрело товар на сумму 60 000 грн. в том числе НДС 20% — 10 000 грн. В течении месяца весь товар был реализован ООО «УКпотребсоюз» и выручка от реализации составила 90 000 грн., в том числе НДС — 15 000 грн. Вследствие обнаруженных дефектов покупателем был возвращен товар на сумму 3000 грн., в том числе НДС — 500 грн.

 Оба контрагента (продавец и покупатель) являются плательщиками НДС. В учете предприятий данные операции отражаются следующим образом (табл. 1 и 2):

Таблица 1

Учет у покупателя

Таблица 2

Учет на предприятиях розничной торговли

Розничная торговля имеет ряд особенностей — прежде всего это применение РРО при расчетах с покупателями. Естественно, возврат денежных средств покупателю, связанный с возвратом товара, также проводится через РРО. При этом в обязательном порядке оформляются следующие первичные документы:

• кассовый чек выдачи денежных средств, предусмотренный п. 4 Положения № 614 (выдается покупателю);
• акт о выдаче денежных средств, предусмотренный п. 8 раздела ІІІ Порядка № 417, в случае если сумма денежных средств, выданных при возврате товара, превышает 100 грн.

В акте необходимо указать следующие реквизиты:

• данные документа, подтверждающего личность покупателя, возвратившего товар; данные о товаре (наименование, цена, количество, сумма);
• сумму выданных денежных средств;
• дату и номер ранее выданного кассового чека, в котором зафиксирована произведенная покупка.

Также следует учесть, что не все товары (при условии их надлежащего качества) могут быть возвращены продавцу. Постановлением № 172 утвержден перечень товаров надлежащего качества, которые не подлежат обмену (возврату). В этот перечень включены лекарственные средства и препараты, продовольственные товары, предметы санитарной гигиены, ряд товаров непродовольственной группы (парфюмерно-косметические изделия, перчатки, зубные щетки, ткани и пр.).

Предприятия розничной торговли стоимость товаров доводят до продажной стоимости путем начисления торговых наценок, а учет товара ведут на субсчете 282,  учет торговых наценок, соответственно, на субсчете 285. Согласно ПСБО 9 , если предприятие имеет значительную и изменяющуюся номенклатуру с приблизительно одинаковым уровнем торговой наценки, то применяют метод оценки выбытия запасов по ценам продажи. Дт 282= с/с + ТН (торговая наценка)

Сумму торговых наценок на реализованные товары определяют в следующем порядке:

Ср Ктн  =      ост.ТН на нач +оприх.ТН за период_______

ост. товаров на нач.+оприх.товары за период

Сумма релиз. ТН= стоим.продажи реализ.товара х Ср.КТН

Отражение операций по возврату товаров в розничной торговле рассмотрим на примере 2.

Пример 2.

Магазином приобретено 10 миксеров по цене 1500 грн. на сумму 15000 грн., в том числе НДС — 2500 грн. Все миксері проданы по цене 2160 грн. Два миксера возвращены покупателями — частными лицами по причине скрытого дефекта, стоимость миксеров им возмещена. В бухгалтерском и налоговом учете данные операции отражаются следующим образом (табл. 3):

Таблица 3

 НДС

Выписка РК по возврату товара

 Согласно п. 192.1 НКУ в случае возврата продавцу товаров или возврата покупателю предоплаты за товары налоговые обязательства продавца и налоговый кредит покупателя подлежат соответствующей корректировке

Основанием для этого служит расчет корректировки (далее — РК) к налоговой накладной (далее НН), составленный в порядке, установленном для НН, и зарегистрированный в ЕРНН.

Когда же составляют РК?

Если речь о предоплате, то при возврате средств покупателю. С неоплаченным товаром тоже никаких проблем. РК выписывают на дату его возврата.

А если происходит возврат товара, который уже был оплачен, то денежные средства, полученные ранее, после возврата товара могут быть:

1) перечислены покупателю или

2) зачтены в счет будущих поставок.

В первом случае РК составляют на дату возврата товара.

Во втором случае фискалы также советуют выписать РК на дату возврата товара. Но при этом на дату заключения допсоглашения или нового договора (в котором и будет определено, что эти средства направляются в счет других поставок) следует составить новую НН на сумму невозвращенных средств (см. письмо ГФСУ от 10.05.2016 г. № 10328/6/99-99-15-03-02-15) и зарегистрировать ее в ЕРНН.

Составляет РК поставщик товаров. А вот зарегистрировать его в ЕРНН должен уже покупатель после получения от продавца. На это указывает абзац четвертый п. 192.1 НКУ. В соответствии с этой нормой, если предполагается уменьшение суммы компенсации стоимости товаров, РК подлежит регистрации в ЕРНН получателем товаров.

По результатам отчетного периода, в котором произошел возврат товара (предоплаты) ( п.п. 192.1.1 НКУ):

— поставщик уменьшает сумму начисленных ранее налоговых обязательств по НДС;

— покупатель уменьшает сумму отраженного ранее налогового кредита.

При этом имейте в виду:

поставщик имеет право уменьшить сумму налоговых обязательств только после регистрации РК к НН в ЕРНН

А вот неполучение от продавца РК на необходимость корректировки покупателем налогового кредита по НДС никак не повлияет. Корректировку налогового кредита в этом случае все равно необходимо произвести (см. разъяснение из подкатегории 101.07 БЗ).

Напоминаем: для регистрации РК , равно как и НН, в ЕРНН сроки регистрации изменились с 01.01.2017 года ( п. 201.10 НКУ). Если же РК зарегистрирован в ЕРНН с нарушением срока регистрации, продавец имеет право уменьшить налоговые обязательства в декларации исключительно в  тот отчетный период, в котором РК был зарегистрирован.

В случае, когда РК не зарегистрирован в ЕРНН в течение 365 календарных дней или вообще не был составлен на такую операцию:

— продавец не может уменьшить налоговые обязательства по НДС;

— покупатель обязан уменьшить налоговый кредит за соответствующий (налоговый) период, в котором осуществлен возврат товаров/предоплаты.

Помните: в случае нарушения предельного срока регистрации РК в ЕРНН к покупателю-нарушителю применяются штрафные санкции, предусмотренные п. 120¹.1 НКУ. Это подтверждают и фискалы в своей консультации, размещенной в подкатегории 101.07 БЗ.

Интересная ситуация возникает, когда покупатель возвращает продавцу товар и одновременно получает уплаченную за него сумму денежных средств спустя более чем 1095 дней после его приобретения. Согласно пояснений фискалов, приведенным в подкатегории 101.07 БЗ, в таком случае никаких корректировок делать не нужно. Указанная операция, по их мнению, должна расцениваться для покупателя как операция поставки товара, а для продавца, соответственно, — как операция по его приобретению.

То есть при возврате товара покупателю нужно начислить налоговые обязательства по НДС. В свою очередь, продавец — плательщик НДС после составления налоговой накладной покупателем имеет право сформировать по такой операции налоговый кредит по НДС, если такая НН зарегистрирована в ЕРНН.

Детально про составление РК вы можете ознакоться <<здесь>> и <<здесь>>